FG Köln, Urteil vom 20.05.2026 – 5 K 523/23

Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit eines Feststellungsbescheides gemäß § 17 GrEStG, nach welchem ein grunderwerbsteuerpflichtiger Erwerbsvorgang durch einen Einbringungsvorgang in die Klägerin, die Z Group, Inc, ... USA (= Z bzw. Klägerin) im Rahmen einer mehrstöckigen Konzernstruktur verwirklicht worden ist.

Die in den Vereinigten Staaten von Amerika (USA) ansässige Kapitalgesellschaft Z, Inc, (bis zum ...2018 firmierend als: Y Corporation - Y) ist börsennotierte Konzernobergesellschaft des Z-Konzerns. Die Y war im Zeitraum vom 1.1.2013 bis zum vorliegend gegenständlichen Einbringungszeitpunkt am 31.12.2018 durchgehend unmittelbar bzw. mittelbar zu 100% beteiligt an der X, LLC, ..., USA (X, LLC - Anteile einbringende Gesellschaft) sowie - über die X, LLC - an der X1, Inc., USA, einer ebenfalls in den USA ansässigen Kapitalgesellschaft, deren Anteile Gegenstand der Einbringung sind.

Im Rahmen einer konzernweiten Restrukturierungsmaßnahme gründete die Y als Konzern-Obergesellschaft am ....2018 in einem ersten Schritt zunächst die ebenfalls in den USA ansässige Klägerin (= Z), die spätere anteilsaufnehmende Gesellschaft, als 100%ige Tochtergesellschaft (GA Bl. 34, 39). Sodann brachte die Y mit Wirkung zum 31.12.2018 ihre 100%-Beteiligung an der Klägerin (= Z) in ihre 100-prozentige Tochtergesellschaft Y LLC ein. Diese brachte anschließend ihre Beteiligung an der Klägerin (= Z) wiederum in ihre 100%ige Tochtergesellschaft X, LLC ein, die somit fortan nicht nur unmittelbare Muttergesellschaft der X1, Inc., USA, und ebenso an der W, Inc., USA war, sondern auch unmittelbare Muttergesellschaft der Klägerin (= Z) selbst.

Schließlich brachte die X, LLC, die zu diesem Zeitpunkt noch Inhaberin sämtlicher Anteile an der X1, Inc., USA war und außerdem auch alleinige Anteilsinhaberin der W, Inc., USA, in einem weiteren Schritt mit Einbringungsvertrag ("Contribution Agreement") vom und mit Wirkung zum 31.12.2018 sämtliche Anteile an der X1, Inc., USA, und ebenso an der W, Inc., USA in die (ihr gehörende) Klägerin (= Z) ein.

Die X1, Inc., USA wiederum hielt zum Zeitpunkt ihrer Einbringung in die Klägerin (= Z) unmittelbar 5,13% und mittelbar - über abhängige Tochtergesellschaften im Rahmen einer mehrstöckigen Konzernstruktur - 94,87 %, insgesamt also 100% der Anteile an der im Inland ansässigen X1 Grundstücksverwaltungsgesellschaft mbH (X1 GmbH), welche ihrerseits Eigentümerin eines Immobilienportfolios in Deutschland über verschiedene Grundstücke und Erbbaurechte als grundstücksgleichen Rechte ist, und zwar wie folgt (Anlage 6 bis Anlage 12 zum Anzeigeschreiben vom 6.7.2020 gegenüber dem Beklagten bzw. Anlage 13 zu den Werten der Grundstücke und Erbbaurechte):

...

Zusammengefasst ergab sich daraus vor der Einbringung folgendes Bild betreffend die Beteiligungsstruktur (vgl. die Organigramme zu den Umstrukturierungsschritten im Anzeigeschreiben vom 6.7.2020):

Bild 1

Des Weiteren ergab sich das folgende Bild über die Beteiligungsstruktur nach der Einbringung

Bild 2

Dazu heißt es im gegenständlichen "Contribution Agreement" ergänzend, die Vertragsparteien hätten festgestellt, dass es ratsam und in ihrem Interesse sei ("in their respective best Interests for LQH"), dass die X, LLC die ihr gehörenden Anteile an der X1, Inc., USA und ebenso an der W, Inc., USA in die - ebenfalls ihr gehörende - Klägerin (= Z) einbringe. Die Vertragsparteien beabsichtigten, dass die Einbringung für die Zwecke der Besteuerung in den USA als "Tausch" gelte. Weiter vereinbarten die Vertragsparteien "in Anbetracht der in diesem Vertrag enthaltenen gegenseitigen Verpflichtungen und anderen Erwägungen" sodann, dass die X, LLC alle Rechte und Interessen an der X1, Inc., USA und ebenso an der W, Inc., USA in die Klägerin (= Z) einbringe, welche diese Einbringung annehme.

Nach Aktenlage führte dieser Vorgang nicht zu einer Erhöhung des Kapitals der Klägerin (= Z), zumal die X, LLC im Einbringungszeitpunkt bereits 100%ige Eignerin der Anteile an der Klägerin (= Z) war, es sich also der Sache nach nicht um eine Einbringung der Anteile an der X1, Inc., USA in die Klägerin (= Z) gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten handelte.

Mit Schreiben vom 6.7.2020 zeigte die Klägerin den gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG grunderwerbsteuerbaren Einbringungsvorgang vom 31.12.2018 als Teil der konzernweiten Restrukturierungsmaßnahme gegenüber dem Beklagten an, in dessen Bezirk der wertvollste Grundstücksbestand belegen war (§ 17 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. § 17 Abs. 2 GrEStG), da sich die Geschäftsleitung der X1, Inc. nicht im Geltungsbereich des Grunderwerbsteuergesetzes befinde. Dies gelte auch dann, wenn die Gesellschaft, deren Anteile eingebracht würden, nicht selbst Eigentümer des Grundvermögens sei, sondern an der grundbesitzenden Gesellschaft lediglich unmittelbar und/ oder mittelbar zu mindestens 95% % beteiligt sei. Denn auch dann "gehörten" die Grundstücke kraft der grunderwerbsteuerrechtlichen Zurechnung i.S. § 1 Abs. 3 GrEStG der Gesellschaft, deren Anteile übertragen werden sollen.

Der in der Folgezeit zunächst am 15.4.2021 ergangene Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer hatte keinen Bestand und wurde vom Beklagten mit Aufhebungsbescheid vom 20.9.2021 aufgehoben (GA Bl. 34).

Mit dem vorliegend streitgegenständlichen Bescheid vom 27.10.2021 über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer auf den 31.12.2018 stellte der Beklagte fest, dass am 31.12.2018 ein grunderwerbsteuerpflichtiger Erwerbsvorgang verwirklicht worden sei. Die Übertragung von mindestens 95 % der Anteile der X1 Grundstücksverwaltungs GmbH, ... Deutschland (X1 GmbH) durch Vertrag vom 31.12.2018 unterliege gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Daher seien die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 17 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GrEStG gesondert und einheitlich festzustellen. Die Gesellschaftsanteile seien übertragen worden von der X LLC, USA auf die Klägerin. Bisheriger und neuer Anteilsinhaber schuldeten die Grunderwerbsteuer gemäß § 13 Nr. 1 GrEStG als Gesamtschuldner (§ 44 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Klägerin sei als neuer Anteilsinhaber vorrangig in Anspruch zu nehmen. Für die betreffenden Grundstücke, auf die sich der Vorgang beziehe, wurde auf eine Anlage als Bestandteil des Bescheides verwiesen, in welcher die betroffenen Grundstücke in S, T, U und M ersichtlich waren. Die danach getroffenen Feststellungen würden der auf diesem Grundlagenbescheid fußenden Grunderwerbsteuerfestsetzung zugrunde gelegt.

Die Werte für die Grundstücke wurden nicht festgestellt. Nach § 17 Abs. 3a GrEStG entfalle in den Fällen des § 17 Abs. 2 und 3 GrEStG der Ansatz der Grundstückswerte, wenn diese gemäß § 8 Abs. 2 GrEStG nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 in Verbindung mit § 157 Abs. 1 bis 3 BewG festzustellen seien. In diesen Fällen habe das für die Steuerfestsetzung jeweils zuständige Finanzamt die entsprechenden Feststellungen zum Grundstückswert zu veranlassen und der Besteuerung zugrunde zu legen. Zuständige Finanzämter hierfür sind nach den Anlagen zum Bescheid die Finanzämter S, T, U und M.

Das Vorliegen von Steuerbefreiungen, der Hauptstreitpunkt in dem vorliegenden Rechtsstreit, wurde im streitgegenständlichen Bescheid nicht festgestellt.

Mit dem Einspruch machte die Klägerin geltend, die Einbringung der Anteile an der X1 Inc., USA in die Klägerin als anteilsaufnehmende Gesellschaft sei zwar ein grunderwerbsteuerbares Rechtsgeschäft zur Anteilsübertragung i.S.d. § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG, da durch dieses Rechtsgeschäft ein Anspruch auf Übertragung von mindestens 95% der Anteile - mittelbar oder unmittelbar - an einer grundbesitzenden Gesellschaft begründet worden sei (einbringungsbedingter Erwerb der Anteile an der X1, Inc., USA, die unmittelbar zu 5,13 % und mittelbar über abhängige Tochtergesellschaften zu 94,83 % an der im Inland grundbesitzenden X1 GmbH beteiligt gewesen sei; Hinweis auf BFH v. 20.12.2000 - II R 26/99, GmbHR 2001, 637). Allerdings komme es durch die Besteuerung des Vorgangs bzw. durch den angegriffenen Feststellungsbescheid zu einem Verstoß gegen die unionsrechtliche Kapitalverkehrsfreiheit. Denn die Vorschriften des § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG i.V.m. dem Verständnis der im Streitfall nicht angewendeten Befreiungsvorschrift gemäß § 6a GrEStG verstießen gegen die unionsrechtlich garantierte Kapitalverkehrsfreiheit gemäß § 63 AEUV. Entsprechend stelle der streitgegenständliche Bescheid eine Beschränkung des Kapitalverkehrs zwischen der BRD als Mitgliedstaat der EU und den USA als drittem Land im Sinne des Art. 63 AEUV dar. Denn eine solche Feststellung sei geeignet, einen im einem Drittstaat ansässigen Investor von einer Investition in im Inland belegene Grundstücke abzuhalten.

Darüber hinaus liege eine Ungleichbehandlung Gebietsansässiger und nicht Gebietsansässiger vor. Denn nach § 6a Satz 1 GrEStG werde unter der weiteren Voraussetzung des Satz 3 der Vorschrift keine Grunderwerbsteuer für einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang auf Grund einer Umwandlung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 des Umwandlungsgesetzes, einer Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage erhoben, wenn das in Satz 3 der Vorschrift geregelte Abhängigkeitsverhältnis gegeben sei. Die Einschränkung gemäß § 6a Satz 3 EStG gelte jedoch nicht für entsprechende Umwandlungen, Einbringungen sowie andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage auf Grund des Rechts eines Mitgliedstaates der EU oder eines EWR-Staates (§ 6a Satz 2 GrEStG). Während also inländische Einbringungsvorgänge sowie EU- bzw. EWR-Einbringungsvorgänge unabhängig von dem in Satz 3 der Vorschrift beschriebenen Beherrschungsverhältnis begünstigt sein können, seien Einbringungsvorgänge nach dem Recht eines Drittstaates nur unter der Voraussetzung der in Satz 3 beschriebenen Beherrschungssituation begünstigt.

Des Weiteren hatte die Klägerin im Einspruchsverfahren gegen den vorliegend streitgegenständlichen Feststellungsbescheid dessen Ruhen bis zum Ausgang eines Musterverfahrens gegen die Grunderwerbsteuerfestsetzungen erbeten. Die Klage gegen die der Feststellung folgenden Grunderwerbsteuerfestsetzungen des Beklagten vom 16.7.2021 bzw. 17.1.2022 (GA 5 K 455/22 Bl. 7, 12) in Form der Einspruchsentscheidung vom 7.2.2022 (GA 5 K 455/22 Bl. 17) ist streitig im Verfahren 5 K 455/22. Vor diesem Hintergrund stellte der Beklagte das Einspruchsverfahren gegen den streitgegenständlichen Feststellungsbescheid vom 27.10.2021 bis zum Abschluss des beim FG Köln anhängigen Verfahrens 5 K 455/22 zunächst ruhend. Nachdem das FG Köln jedoch das Verfahren 5 K 455/22 mit Beschluss vom 11.10.2022 (GA 5 K 455/22 Bl. 163) bis zur Entscheidung über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gemäß § 17 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GrEStG vom 27.10.2021 ausgesetzt hatte, weil bereits im Feststellungsverfahren gemäß § 17 GrEStG und nicht erst im anschließenden Verfahren über die Grunderwerbsteuerfestsetzung über die Steuerfreistellung gemäß § 6a GrEStG und die unterschiedliche Behandlung von Gesellschaften des EU- und EWR-Raumes und von in Drittstaaten ansässigen Gesellschaften (hier USA) im Rahmen von Umstrukturierungen zu entscheiden sei, setzte der Beklagte das Einspruchsverfahren gegen den vorliegend streitgegenständlichen Feststellungsbescheid fort und wies den Einspruch als unbegründet zurück.

In der mündlichen Verhandlung des erkennenden Senats vom 20.5.2026, in welcher das Verfahren 5 K 455/22 (betreffend Grunderwerbsteuerfestsetzung) und das Verfahren 5 K 523/23 (betreffend den vorliegend streitgegenständlichen, auf der Grundlage von § 17 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG ergangenen Feststellungsbescheid) gemeinsam verhandelt wurden, bestand zwischen den Beteiligten nach Erörterung Einigkeit darüber, dass im Rahmen der gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen nach § 17 Abs. 2 und Abs. 3 GrEStG nicht nur über den Steuertatbestand des jeweiligen Erwerbsvorgangs dem Grunde nach zu entscheiden sei, sondern ausdrücklich auch über das Vorliegen einer Steuerbefreiung dem Grunde und der Höhe nach, also auch über das im Streitfall streitige Eingreifen der Steuerbefreiung gemäß § 6a GrEStG. Im Hinblick auf die sodann von den Beteiligten übereinstimmend erklärte Anregung, das Ruhen des in der Sache 5 K 455/22 streitigen Verfahrens wegen Grunderwerbsteuerfestsetzung anzuordnen, hat der erkennende Senat noch in der mündlichen Verhandlung vom 20.5.2026 auf der Grundlage der § 155 der Finanzgerichtsordnung - FGO - i.V.m. § 251 der Zivilprozessordnung das Ruhen des Verfahrens 5 K 455/22 wegen Grunderwerb­steuerfestsetzung bis zum rechtskräftigen Abschluss des Verfahrens über den vorliegend streitgegenständlichen Feststellungsbescheid gemäß § 17 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG beschlossen.

Der Einspruch der Klägerin gegen den vorliegend streitgegenständlichen Feststellungsbescheid gemäß § 17 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG blieb ohne Erfolg. Zur Begründung führte der Beklagte in der Einspruchsentscheidung vom 1.3.2023 (St-Nr.: 1...) aus: Die Einbringung der Anteile an der X1, Inc, USA in die Klägerin sei ein Rechtsgeschäft i.S.d. § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG. Der streitgegenständliche Einbringungsvorgang sei auch nicht nach § 6a GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit. Bei dem die Grunderwerbsteuer auslösenden Vorgang handele es sich nicht um eine entsprechende Umwandlung aufgrund des Rechts eines EU- oder EWR-Mitgliedstaates i.S.d. § 6a Satz 2 GrEStG, sondern um einen Einbringungsvorgang, der auf US-amerikanischem Recht beruhe und damit nach dem Willen des Gesetzgebers ausdrücklich nicht von § 6a Satz 2 GrEStG erfasst sei (Hinweis auf Kugelmüller-Pugh in Viskorf, GrEStG, 20. Auflage 2021, § 6 GEStG, Rz. 42, 44). Dem stehe auch die EU-rechtliche Garantie der Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Art. 63 AEUV sowie eine mögliche Ungleichbehandlung Gebietsansässiger und Nichtansässiger nicht entgegen.

Die Klägerin macht mit der vorliegenden Klage einen Verstoß gegen die unionsrechtliche Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Art. 63 AEUV geltend sowie gegen die unionsrechtlichen Äquivalenz- und Effektivitätsprinzipien. Sie teilt zwar die Einschätzung des Beklagten, dass die Einbringung der Anteile an der X1, Inc., die mittelbar 100% der Anteile an der im Inland grundbesitzenden X1 GmbH halte, in die Klägerin durch die X, LLC ein Rechtsgeschäft zur Anteilsübertragung i.S. des § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG darstelle und dass eine Steuerbarkeit des Rechtsvorgangs gemäß § 1 Abs. 2 GrEStG nicht gegeben sei, da es sich bei der grundbesitzenden X1 GmbH nicht um eine Personengesellschaft handele. Sie sieht ihre Rechtsverletzung allerdings darin, dass die für Umstrukturierungen im Konzern vorgesehene Begünstigung gemäß § 6a GrEStG letztlich nur bei Verwirklichung von Inlands- bzw. EU/EWR-Sachverhalten möglich sei. Die Vorschrift des im Streitjahr maßgeblichen § 6a Satz 1 GrEStG gelte nach Satz 3 der Vorschrift nur, wenn an dem dort genannten Rechtsvorgang ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt seien. Nach § 6a Satz 4 GrEStG sei eine Gesellschaft abhängig i.S. des Satz 3, wenn an deren Kapital oder Gesellschaftsvermögen das herrschende Unternehmen innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang und fünf Jahren nach dem Rechtsvorgang unmittelbar oder mittelbar oder teils unmittelbar, teils mittelbar zu mindestens 95 vom Hundert ununterbrochen beteiligt sei. Diese Regelung führe bei wortlautgetreuer Anwendung der Vorschrift dazu, dass die aufnehmende Gesellschaft bei Umwandlungs- und Einbringungsvorgängen zur Aufnahme die Vorbehaltsfrist erfüllen müsse (Hinweis auf Kugelmüller-Pugh in Viskorf, GrEStG 20. Aufl. 2021, § 6a Rn. 110 sowie auf den GLE 25.5.2023, BStBl. I 2023, 995 Tz. 3.2.2.1; ferner FG München v. 9.3.2022 - 4 K 1241/21, DStRE 2023, 47 und FG Nürnberg v. 14.7.2022 - 4 K 59/21, EFG 2022, 1778), mit der weiteren Folge, dass es zum Ausschluss von der Vergünstigung des § 6a GrEStG komme, wenn eine abhängige Gesellschaft in der Vorbehaltensfrist im Wege der Neugründung aus dem Vermögen des herrschenden Unternehmens oder aus dem Vermögen einer von dem herrschenden Unternehmen abhängigen Gesellschaft entstehe.

Nach Auffassung des BFH sei § 6a Satz 4 GrEStG allerdings dahin auszulegen, dass die dort genannten Fristen nur insoweit eingehalten werden müssten, als sie aufgrund eines begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden könnten (Hinweis auf BFH v. 22.8.2019 - Il R 17/19 (Il R 58/14), BFHE 266, 370, BStBl II 2020, 348, Tz. 27). Diese für Umwandlungsvorgänge nach dem Umwandlungsrecht geltende Rechtsprechung müsse auch für Einbringungsfälle angewandt werden, weil einer aufnehmenden Gesellschaft, die erst innerhalb der Vorbehaltensfrist gegründet bzw. erworben werde, eine wortlautgetreue Erfüllung der vollständigen Vorbehaltensfrist tatsächlich unmöglich sei. Somit sei die Vorschrift im Wege einer teleologischen Reduktion auf den Zeitraum zwischen der Gründung bzw. dem Erwerb der Gesellschaft und der Umstrukturierung zu reduzieren. Der andernfalls erfolgende Ausschluss "junger Gesellschaften" widerspreche dem Zweck des § 6a Satz 1 GrEStG und sei wirtschaftlich nicht erklärbar. Bei der danach gebotenen Reduzierung des Wortlauts erfülle eine im Zeitraum innerhalb von fünf Jahren vor der Umstrukturierung "aus dem Konzern" neu gegründete Gesellschaft ebenfalls die Voraussetzung der Vorbehaltensfrist gemäß § 6a Satz 4 GrEStG. Soweit die Finanzverwaltung die anerkannten Ausnahmen zur Einhaltung der Vorbehaltensfrist lediglich auf Umwandlungsmaßnahmen nach innerstaatlichem Recht erstrecke, namentlich die Aufspaltung zur Neugründung gemäß § 123 Abs. 1 Nr. 2 UmwG, die Abspaltung zur Neugründung nach § 123 Abs. 2 Nr. 2 UmwG sowie die Ausgliederung zur Neugründung nach § 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG, sei es einer ausländischen herrschenden Gesellschaft, die nicht dem Recht eines EU- bzw. EWR-Mitgliedstaates unterliege, nach geltender Erlasslage nicht möglich, eine nach § 6a GrEStG begünstigte abhängige Gesellschaft neu zu gründen.

Im Streitfall sei die Y zu 100 % mittelbar bzw. unmittelbar sowohl an der X, LLC beteiligt (seit Januar 2013) als auch an der am ....2018 gegründeten Klägerin und damit herrschendes Unternehmen i.S. des § 6a Satz 4 GrEStG. Jedenfalls die X, Inc. sei somit abhängige Gesellschaft i.S. des § 6a Satz 4 GrEStG. Nach Einbringung sämtlicher Anteile an der Klägerin in die Y LLC und anschließend in die X, LLC sei die Y herrschendes Unternehmen im Zeitpunkt der grunderwerbsteuerlich relevanten Transaktion am 31.12.2018 gewesen und sei seitdem zu 100 % mittelbar am Kapital der Klägerin beteiligt.

Letztlich könne im Streitfall jedoch dahinstehen, ob die Klägerin eine innerhalb des 5-Jahreszeitraums neu gegründete und damit abhängige Konzerngesellschaft i.S. des § 6a Satz 4 GrEStG sein könne. Denn die Beschränkung der Ausnahmeregelung zur Vorbehaltensfrist bei Neugründungen auf Fälle von Umwandlungen zur Neugründung nach § 123 UmwG ohne Eröffnung der Möglichkeit zur Begünstigung in wirtschaftlich vergleichbaren Fällen wie beispielsweise der Neugründung im Konzern mit anschließender Einbringung stelle für sich genommen bereits eine Ungleichbehandlung inländischer und grenzüberschreitender Sachverhalte dar. Denn dadurch sei es einer ausländischen Konzerngesellschaft grundsätzlich nicht möglich, eine Umstrukturierungsmaßnahme im Hinblick auf die Neugründung einer abhängigen Gesellschaft in der von § 6a GrEStG begünstigten Form vorzunehmen.

Der von der Klägerin begehrten Anwendung des § 6a GrEStG auf den Streitfall stehe auch das Urteil des FG Münster vom 23.9.2021 - 8 K 1125/17 GrE nicht entgegen, welches für einen Fall der Einzelrechtsnachfolge entschieden habe, dass in einer solchen Anteilsübertragung kein Umwandlungsvorgang erblickt werden könne. Demgegenüber handle es sich bei der streitgegenständlichen Einbringung der Anteile an der X1, Inc. in die Klägerin um eine Einbringung auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage, nicht jedoch um eine rechtsgeschäftliche Übertragung für eine Gegenleistung. Der Streitfall beziehe sich damit auf einen Vorgang, der den in § 6a GrEStG begünstigten Umstrukturierungen gleiche (GA Bl. 93). Daher liege entgegen der Auffassung des Beklagten ein nach dem Zweck des § 6a GrEStG begünstigungsfähiger Umstrukturierungsvorgang vor, der mit einer nach innerstaatlichem Recht vorgenommenen Einbringung vergleichbar sei. Bereits der Umstand, dass in einem Drittstaat ansässige ausländische Konzerngesellschaften im Hinblick auf die Neugründung einer abhängigen Gesellschaft grundsätzlich von der Begünstigung nach § 6a GrEStG ausgeschlossen würden, stelle eine Ungleichbehandlung dar, die gegen die unionsrechtlich garantierte Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 AEUV verstoße.

Für unzutreffend hält die Klägerin im Übrigen die These des Beklagten, dass von einem Willen des Gesetzgebers ausgegangen werden könne, die von § 6a GrEStG ausgehende Steuervergünstigung auf bestimmte Umwandlungen, Einbringungen sowie andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage auf Grund des Rechts eines EU- bzw. EWR-Mitgliedstaates zu begrenzen. Ein solcher gesetzgeberischer Wille wäre unvereinbar mit der Kapitalverkehrsfreiheit i.S. des Art. 63 AEUV. Aus der Gesetzesbegründung ergebe sich ein solcher Hinweis nicht, da sie auf europarechtliche Fragen nur insoweit eingehe, als sie hinsichtlich einer etwaigen Einschlägigkeit des Beihilfeverbots i.S. des Art. 107 Abs. 1 AEUV die Beachtung der Prämissen bekräftige, die sich aus der EuGH-Entscheidung der Rs. C-374/17 ergäben.

Dem Streitfall vergleichbar sei der Sachverhalt, der dem klagestattgebenden Urteil des Sächsischen Finanzgerichts v. 9.11.2023 - 2 K 939/20 (EFG 2024, 1429) zugrunde gelegen habe. Dort habe der in einem Drittstaat ansässige oberste Gesellschafter eines Konzerns die Anteile an seiner (ebenfalls in diesem Drittstaat ansässigen) Tochtergesellschaft C auf eine weitere (ebenfalls in diesem Drittstaat ansässigen) Tochtergesellschaft I übertragen, und zwar einen Monat nach Gründung der Tochtergesellschaft I. Die dortige Klägerin habe die Begünstigung gemäß § 6a GrEStG begehrt und ihr Begehren mit der dem Art. 24 OECD-MA entsprechenden Vorschrift des einschlägigen Art. 24 Abs. 1 DBA-USA 2008 begründet. In seinem Urteil habe das Sächsische Finanzgericht die Befreiung gemäß § 6a Satz 1 GrEStG gewährt (Urteil v. 9.11.2023 - 2 K 939/20, EFG 2024, 1429). Denn dem obersten Konzerngesellschafter seien im Gegenzug für die Einbringung sämtlicher Anteile an der Tochtergesellschaft C neue Anteile an der Tochtergesellschaft I gewährt worden, obwohl dem Sachverhalt eine Drittstaateneinbringung zugrunde gelegen habe. Das Sächsische Finanzgericht habe unter Hinweis auf die vom BFH im Urteil vom 21.8.2019 - II R 16/19; II R 36/14 statuierten Grundsätze darauf abgestellt, dass der Gesetzgeber mit der Steuervergünstigung nach § 6a GrEStG Umstrukturierungen innerhalb eines Konzerns habe erleichtern wollen, um Unternehmen flexible Reaktionen auf Veränderungen der Marktverhältnisse zu ermöglichen. Auch dort sei eine missbräuchliche Gestaltung nicht zu erkennen gewesen.

Ebenso gebiete im Streitfall das sich aus Art. 24 Abs. 1 DBA-USA 2008 ergebende Gleichbehandlungsgebot die Anwendung der Begünstigungsvorschrift gemäß § 6a Abs. 1 GrEStG, zumal auch in dem der Entscheidung des Sächsischen Finanzgerichts zugrunde liegenden Fall jene Gesellschaft, auf die die Anteile übertragen worden seien, erst kurz vor der Anteilsübertragung (bzw. Anteilseinbringung) gegründet worden sei. Wie im Fall des Sächsischen Finanzgerichts sei auch im Streitfall keine missbräuchliche Gestaltung erkennbar. Es habe sich um einen rein konzerninternen Sachverhalt gehandelt. Sowohl die X1, Inc. als auch die X, LLC seien bereits vor der Einbringung in den Y-Konzern eingebunden gewesen. Die Klägerin sei im Konzernkontext gegründet worden, so dass ein Halten der Beteiligung außerhalb des Konzerns denklogisch ausgeschlossen sei, vergleichbar zur Situation einer Ausgliederung zur Neugründung. Ebenso werde zum heutigen Zeitpunkt bestätigt, dass die Nachbehaltensfrist von fünf Jahren eingehalten sei, da die X, LLC nach wie vor in derselben Höhe an der Klägerin beteiligt sei.

Darüber hinaus führe auch die grundsätzliche Beschränkung des räumlichen Anwendungsbereichs der Vorschrift des § 6a GrEStG auf die Europäische Union bzw. den Europäischen Wirtschaftsraum zu einer Ungleichbehandlung Gebietsansässiger und Nichtansässiger, die einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit nach Artikel 63 AEUV darstelle. Der Begriff des freien Kapitalverkehrs sei weit zu verstehen. Unter Kapitalverkehr sei jede (entgeltliche oder unentgeltliche) Übertragung wirtschaftlicher Werte in Form von Sach- oder Geldmitteln zu verstehen. So habe der EuGH bereits in der Rs. Albore entschieden, dass der Erwerb eines Grundstücks in einem Mitgliedsstaat durch einen Gebietsfremden, aus welchen Gründen auch immer er erfolge, eine Immobilieninvestition darstelle, die unter die Freiheit des Kapitalverkehrs falle. Unter unzulässigen Beschränkungen des Kapitalverkehrs fielen alle Maßnahmen, die geeignet seien, Gebietsfremde von Investitionen in einem Mitgliedsstaat oder die dort Ansässigen von Investitionen in anderen Staaten abzuhalten. Auch die Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer im Streitfall, insbesondere die Feststellung der Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG des streitgegenständlichen Erwerbsvorgangs mit dem vorliegend streitgegenständlichen Bescheid vom 27.10.2021 in Form der Einspruchsentscheidung vom 1.3.2023 stelle eine Beschränkung des Kapitalverkehrs zwischen den Vereinigten Staaten von Amerika und dem EU-Mitgliedstaat Deutschland dar, da ein potentieller, in einem Drittstaat ansässiger Investor durch die in Rede stehende potentielle Grunderwerbsteuerbelastung von einer Investition abgehalten werde, das betreffende Grundstück unmittelbar oder mittelbar über eine oder mehrere inländische oder ausländische Tochtergesellschaften zu erwerben und auf diese Weise Kapital im Konzern nach seinen Wünschen bzw. wirtschaftlich bestmöglich zu allokieren. Dies habe eine Ungleichbehandlung mit Gebietsansässigen Konzernunternehmen zur Folge. Während es einem im Inland ansässigen Konzernunternehmen grundsätzlich möglich sei, im Zusammenhang mit einem grunderwerbsteuerbaren Erwerbsvorgang von der Begünstigungsvorschrift des § 6a GrEStG zu profitieren, sei die in den Vereinigten Staaten ansässige Klägerin (Z) für gleiche Sachverhalte grundsätzlich von der Begünstigung nach § 6a GrEStG ausgeschlossen, da der räumliche Anwendungsbereich der Vorschrift auf das Gebiet der Europäischen Union und des Europäischen Wirtschaftsraums beschränkt sei. Es liege somit - neben der von § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG ausgehenden Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit - auch eine Ungleichbehandlung inländischer und grenzüberschreitender Sachverhalte im Hinblick auf im Drittland ansässige Gesellschaften vor.

Zwar könne eine solche zur Ungleichbehandlung führende staatliche Maßnahme grundsätzlich durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses gerechtfertigt sein, wie das etwa in Fällen zur Bekämpfung von Missbrauch, Steuerflucht, Steuerumgehung und Steuerhinterziehung der Fall sein könne. Jedoch müssten solche Bekämpfungsmaßnahmen zur Verhinderung von Missbrauch hinreichend spezifisch sein, um dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz zu genügen. Sinn und Zweck der Vorschrift des § 1 Abs. 3 GrEStG sei es, Steuerumgehungen durch Einschaltung von Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften zu verhindern. In diesem Rahmen sei jedoch zu beachten, dass für Umstrukturierungen im Inlandskontext bzw. im Rahmen von Umstrukturierungen im Konzern auf Grund des Rechts eines Mitgliedstaates der EU oder des Europäischen Wirtschaftsraumes Grunderwerbsteuer nicht erhoben werde, während entsprechende Umstrukturierungen im Drittstaatenkontext grundsätzlich und ohne Ausnahme nicht begünstigungsfähig seien. Es sei nicht ersichtlich, warum eine Umwandlungsmaßnahme in einem Drittstaat grundsätzlich zur Annahme eines Missbrauchs bzw. einer Steuerumgehung führen können solle, während im Zusammenhang mit rein inländischen bzw. dem Recht eines Mitgliedsstaates der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraumes unterliegenden Umwandlungsmaßnahmen die Grunderwerbsteuer nicht erhoben werde, vergleichbare Umwandlungsmaßnahmen somit keinen Missbrauch bzw. eine Steuerumgehung darstellen könnten. Danach gehe die grundsätzliche Versagung der Begünstigung im Drittstaatenkontext deutlich über das zur Erreichung des verfolgten Ziels der Verhinderung von Missbrauch bzw. Steuerumgehung Erforderliche hinaus. Vor diesem Hintergrund begehrt die Klägerin, die Rechtssache nach Art. 267 AEUV dem Gerichtshof der Europäischen Union vorzulegen.

Ergänzend ließ die Klägerin unter dem 15.9.2025 (GA Bl. 115) zur Stützung ihres Vorlagebegehrens mit den in der Klagebegründung formulierten Rechtsfragen an den EuGH vortragen, dass das BFH-Urteil v. 25.9.2024 - II R 36/21 (BFHE 287, 216, BStBl II 2025, 324), mit welchem das klageabweisende Urteil des Finanzgerichts Münster v. 23.9.2021 - 8 K 1125/17 GrE bestätigt worden sei, nicht die für den vorliegenden Streitfall relevante Gesetzesfassung des § 6a GrEStG betroffen habe. Soweit der Beklagte darauf verweise, dass der BFH in der Entscheidung II R 36/21 judiziert habe, dass der dortige Rechtsvorgang nicht mit einer Ausgliederung zur Neugründung nach § 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG vergleichbar sei, übersehe der Beklagte mit Bezug auf den vorliegend streitigen Sachverhalt, dass die Sätze 1 und 2 des § 6a GrEStG im vorliegend relevanten Jahr 2018 weiter gefasst gewesen seien und eben nicht nur Umwandlungen i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG begünstigten, sondern gerade auch Einbringungen oder andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage. Solche Einbringungsvorgänge seien im Zeitpunkt der Verwirklichung des dem Urteil Il R 36/21 zugrunde liegenden Sachverhalts noch nicht von § 6a GrEStG begünstigt gewesen. Bestätigt werde diese Sichtweise nicht zuletzt auch durch das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 9.11.2023 (2 K 939/20), dessen zugrunde liegender Sachverhalt mit dem streitbefangenen Sachverhalt wie dargelegt vergleichbar sei.

Auf den Hinweis des Gerichts in der mündlichen Verhandlung, dass sich die die Begünstigung des § 6a GrEStG einschränkende Regelung des Abhängigkeitsverhältnisses in den Sätzen 3 und 4 des § 6a GrEStG sowohl auf den Satz 1 als auch auf den Satz 2 beziehe, was einer verfassungs- bzw. europarechtswidrigen Ungleichbehandlung entgegenstehen könnte, trug die Klägerin ergänzend vor, dass es zu einer europarechtswidrigen Benachteiligung der Klägerin kommen könne, wenn die Vorschriften über das Abhängigkeitsverhältnis erfüllt gewesen wären. Des Weiteren dürfte bei der Bewertung des Falls nicht nur die im September 2018 gegründete Klägerin betrachtet werden. Maßgeblich sei nicht der Gründungszeitpunkt der Klägerin, der ohne weiteres auch früher hätte liegen können. Maßgeblich für die Bewertung des Streitfalls sei vielmehr der Einbringungsvorgang eine Stufe höher, also die Einbringung der Anteile an der Klägerin in die X1 Holding, LLC. Denn durch diese Einbringung werde der Fall vergleichbar der Gestaltung einer Ausgliederung zur Neugründung gemäß § 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG.

Die Klägerin beantragt,

1. den Bescheid vom 27.10.2021 über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer auf den 31.12.2018 in Form der Einspruchsentscheidung vom 1.3.2023 dahin zu ändern, dass die Steuervergünstigung gemäß § 6a GrEStG für anwendbar erklärt wird,

2. hilfsweise dem Gerichtshof der Europäischen Union die folgenden drei Fragen im Rahmen eines Vorabentscheidungsersuchens nach Art. 267 AEUV vorzulegen:

a) Steht Art. 63 AEUV nationalen Steuervorschriften eines Mitgliedstaates wie den im Ausgangsverfahren in Rede stehenden entgegen, die bei einer Gesellschaft mit Sitz in einem Drittstaat, die im Rahmen von konzerninternen Umstrukturierungsvorgängen in dem Drittstaat eine Beteiligung an einer ebenfalls in diesem Drittstaat ansässigen Kapitalgesellschaft nach den Rechtsvorschriften dieses Staates erwirbt, diesen Erwerbsvorgang im Hinblick auf die Beteiligung als fiktiven Grundstückserwerb behandeln und der Grunderwerbsteuer im Mitgliedstaat unterwerfen, da die Kapitalgesellschaft, deren Anteile erworben wurden, über mehrere Beteiligungsstufen hinweg an einer Kapitalgesellschaft mit Sitz in dem Mitgliedstaat beteiligt ist, in deren Eigentum sich mehrere in dem Mitgliedstaat belegene Grundstücke befinden, und die eine Entlastung von Grunderwerbsteuer im Hinblick auf den Erwerbsvorgang grundsätzlich verweigern, da es sich bei dem Erwerbsvorgang um einen solchen handelt, der weder auf der Grundlage des Rechts des Mitgliedstaates noch auf der Grundlage des Rechts eines anderen EU-Mitgliedstaates oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, erfolgt ist, während die Entlastung einer Gesellschaft mit Sitz in dem Mitgliedstaat, einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraumes, die im Rahmen von konzerninternen Umstrukturierungsvorgängen nach dem Recht einer dieser Staaten die Beteiligung an einer in diesen Staaten ansässigen Kapitalgesellschaft erwirbt und unter bestimmten Voraussetzungen gewährt wird?

b) Verstößt es gegen die unionsrechtlichen Gebote der Äquivalenz und der Effektivität, wenn die Entlastung von Grunderwerbsteuer in Fällen der konzerninternen Neugründung einer Kapitalgesellschaft nur in denjenigen Fällen gewährt wird, in denen die Neugründung der Gesellschaft gemäß bestimmten umwandlungsrechtlichen Rechtsvorschriften desjenigen Mitgliedstaats erfolgt, in dem die Grundstücke belegen sind, während wirtschaftlich vergleichbare Umstrukturierungsmaßnahmen zur Neugründung, die nach dem Recht eines anderen Staates erfolgen, grundsätzlich von der Entlastung ausgeschlossen sind?

c) Verstößt es weiterhin gegen die unionsrechtlichen Gebote der Äquivalenz und der Effektivität, wenn die Entlastung von der Grunderwerbsteuer in Fällen der Einbringung von Anteilen an einer grundbesitzenden Gesellschaft in eine erst kurz zuvor gegründete Kapitalgesellschaft nur in denjenigen Fällen gewährt wird, in denen eine maximal fünf Jahre umfassende Vorbehaltensfrist des herrschenden Unternehmens im Sinne des § 6a Satz 3 GrEStG mit Bezug auf die Gesellschaftsanteile der aufnehmenden abhängigen Gesellschaft eingehalten wird, weil umwandlungsrechtliche Vorschriften im Sinne des § 123 UmwG, die inländischen Unternehmen ein Unterlaufen der Fünf-Jahre-Vorbehaltensfrist ermöglichen, wegen der im Ansässigkeitsstaat der aufnehmenden abhängigen Gesellschaft geltenden innerstaatlichen Rechtsvorschriften, die dieses Verkürzen der Vorbehaltensfrist nicht erlauben, grundsätzlich von der Entlastung ausgeschlossen sind (diskriminierende Rechtsgründe, siehe nachfolgender weiterer Hilfsantrag zu 3.)?

3. dem Gerichtshof der Europäischen Union weiter hilfsweise die vorstehenden drei Fragen im Rahmen eines Vorabentscheidungsersuchens nach Art. 267 AEUV auch deshalb vorzulegen, weil die Fristen des § 6a Satz 4 GrEStG "aus Rechtsgründen" im Sinne des BFH-Urteils vom 8.10.2025 - II 33/23 nicht gewahrt werden konnten, da der Einbringungsvorgang der Anteile der aufnehmenden abhängigen Gesellschaft in das für den hier maßgeblichen Einbringungsvorgang herrschende Unternehmen die maßgebliche Herrschens-/Abhängigkeitssituation (ähnlich einer Ausgliederung zur Neugründung) erst hergestellt hat, die Einhaltung einer Vorbehaltensfrist insoweit denklogisch ausgeschlossen war und eine Gründung der aufnehmenden abhängigen Gesellschaft fünf Jahre vor den Einbringungsvorgängen daran nichts geändert hätte, weil der Zeitpunkt, auf den hinsichtlich der Abhängigkeit vom herrschenden Unternehmen abzustellen ist, auch bei Einbringung einer fünf Jahre zuvor gegründeten Gesellschaft am 31.12.2018 derselbe gewesen wäre,

4. äußerst hilfsweise die Zulassung der Revision.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise die Zulassung der Revision.

Der Beklagte bezieht sich dazu im Wesentlichen auf die Begründung in der Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor (GA Bl. 87): Die Voraussetzungen des § 6a Sätze 1 und 2 GrEStG lägen im Streitfall nicht vor. Bei dem streitgegenständlichen Vorgang zur Übertragung der Anteile handele es sich nicht um eine entsprechende Umwandlung auf Grund des Rechts eines EU- bzw. EWR-Mitgliedstaats. Die Einbringung beruhe vielmehr auf amerikanischem Recht und werde daher nach dem Willen des Gesetzgebers ausdrücklich nicht von § 6a Satz 2 GrEStG erfasst. Der EuGH habe in der Vergangenheit im Urteil A-Brauerei bezüglich § 6a GrEStG bereits über die Frage befunden, ob die Norm eine unzulässige Beihilfe darstelle und deren Unionsrechtskonformität bejaht (Hinweis auf BFH v. 22.8.2019 - II R 18/19 (II R 62/14), BStBl. II 2020, 352, Rn. 14). Auch das FG Münster habe durch Urteil vom 23.9.2021 8 K 1125/17 GrE entschieden, dass die Voraussetzungen des § 6a Satz 2 GrEStG nicht erfüllt seien, wenn die zwischengeschaltete Gesellschaft nach dem Recht eines Drittstaates gegründet werde, ohne dass es eine Anrufung des EuGH für geboten hielt. Und gegen das von der Klägerin angeführte Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 9.11.2023 - 2 K 939/20 habe die Finanzverwaltung erfolgreich Revision eingelegt (II R 33/23). Der BFH habe die von der Klägerin verlangte teleologische Reduzierung der Vorbehaltensfrist nach § 6a Satz 4 GrEStG abgelehnt.

Die Anwendung des § 6a GrEStG auf den vorliegenden Fall verstoße auch nicht gegen die Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Art. 63 AEUV. So habe der EuGH im Urteil C-423/98 in der Rechtssache Albore entschieden, dass der Erwerb eines Grundstücks in einem Mitgliedstaat durch einen Gebietsfremden eine Immobilieninvestition darstelle, die der Freiheit des Kapitalverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten unterfalle. Bei § 6a GrEStG handele es sich jedoch um eine ordnungsgemäß zustande gekommene und damit bindende gesetzliche Regelung, sodass keine von der gesetzlichen Regelung abweichende Behandlung des Einzelfalls geboten sei.

Auch nach dem BFH-Urteil v. 25.9.2024 - II R 36/21 verstoße § 1 Abs. 3 GrEStG nicht gegen die Kapitalansammlungsrichtlinie (Richtlinie 2008/7/EG) oder andere EU-rechtliche Vorgaben wie die Niederlassungsfreiheit (Art. 49 AEUV) oder die Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 63 AEUV). Auch die Nichtanwendung des § 6a GrEStG auf ausländische Umwandlungen verstoße nicht gegen EU-Recht, und auch eine Vorlage an das BVerfG sei nicht geboten. In dem der Entscheidung zugrunde liegenden Fall habe der BFH keinen Rechtsvorgang gesehen, der mit einer Ausgliederung zur Neugründung nach § 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG vergleichbar sei (Tz. 31 der Entscheidung). Im Streitfall sei die Einbringung nach Angaben der Klägerin auf der Basis des US-amerikanischen Gesellschaftsrechts erfolgt.

Die Klage ist unbegründet.

1. Unstreitig ist die Übertragung der Anteile an der X1, Inc., USA durch die an dieser zu 100% beteiligte X, LLC auf die Klägerin grunderwerbsteuerbar gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG.

2. Verfahrensrechtlich zutreffend hat der Beklagte über das Vorliegen des Befreiungstatbestandes gemäß § 6a GrEStG im Rahmen des Feststellungsbescheides gemäß § 17 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GrEStG entschieden.

a) Die Vorschrift des § 17 GrEStG beinhaltet in erster Linie eine Regelung der örtlichen Zuständigkeit, die aus Gründen der Verfahrenseffizienz erweitert wird um eine Regelung zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, soweit ein Erwerbsvorgang den Zuständigkeitsbereich mehrerer Finanzämter betrifft. So ist für die Besteuerung des maßgeblichen Erwerbsvorgangs grundsätzlich das Belegenheitsfinanzamt örtlich zuständig (§ 17 Abs. 1 Satz 1 GrEStG) bzw. bei Grundstücksbelegenheit in den Bezirken von Finanzämtern verschiedener Länder jedes dieser Finanzämter insoweit, als der Grundstücksteil in seinem Bezirk liegt (§ 17 Abs. 1 Satz 2 GrEStG). Gemäß Abs. 2 der Vorschrift stellt bei Grundstücksbelegenheit in den Bezirken mehrerer Finanzämter das Finanzamt "die Besteuerungsgrundlagen gesondert fest", in dessen Bezirk der wertvollste Grundstücksteil oder das wertvollste Grundstück liegt.

b) Die Vorschrift des § 17 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GrEStG sieht überdies eine Feststellung der Besteuerungsgrundlagen u.a. bei der Verwirklichung eines Erwerbstatbestandes durch Anteilserwerb gemäß § 1 Abs. 3 GrEStG durch das FA vor, in dessen Bezirk sich die Geschäftsleitung der Gesellschaft befindet, wenn ein außerhalb seines Bezirks liegendes Grundstück betroffen wird. Für den Fall allerdings, dass sich die Geschäftsleitung nicht im Geltungsbereich des Gesetzes befindet und in verschiedenen FA-Bezirken liegende Grundstücke betroffen werden, wird die Zuständigkeit für die Feststellung der Besteuerungsgrundlagen dem nach Abs. 2 zuständigen FA zugewiesen (wertvollstes Grundstück bzw. Grundstücksteil), im Streitfall also unstreitig der Beklagte.

c) Zu den nach § 17 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GrEStG gesondert festzustellenden Besteuerungsgrundlagen gehören die verbindliche Entscheidung über die Steuerpflicht des jeweiligen Erwerbsvorgangs dem Grunde nach, über die als Steuerschuldner in Betracht kommenden natürlichen oder juristischen Personen und über die Finanzämter, die zur Steuerfestsetzung berufen sind. Zu den Besteuerungsgrundlagen gehört auch die Angabe der betroffenen Grundstücke. Gesondert festzustellen ist außerdem über die insgesamt gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG der Besteuerung zugrunde zu legende Bemessungsgrundlage sowie über den Zeitpunkt, auf den der Grundbesitz der Gesellschaft nach § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 GrEStG zu bewerten ist. Zu entscheiden ist schließlich über eine Steuerbefreiung oder Nichterhebung der Steuer nach §§ 5 bis 7 GrEStG dem Grunde und der Höhe nach (BFH 16.3.2022 - II R 24/20, HFR 2022, 1051, BFH/NV 2022, 1196, GmbHR 2022, 1270 unter Hinweis auf BFH v. 12.1.2022 - II R 4/20, BFHE 275, 380, BStBl II 2022, 521, Rz 12 sowie vom 4.3.2020 - II R 35/17, BFHE 268, 545, BStBl II 2020, 514, Rz 15; ferner BFH v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344; v. 17. 5.2017 - Il R 35/15, BFHE 258, 95, BStBl II 2017, 966, Tz. 35 ff.; v. 15.3.2017 - Il R 36/15, BFHE 257, 482, BStBl II 2017, 1215, Tz. 15 ff.; ebenso Tz. 9 des Erlasses FM Nordrhein-Westfalen v. 1.3.2016, S 4541-8-V A 6, FMNR116400016, BStBI I 2016, 282). Zu den Steuerbefreiungen, über die im Rahmen der gesonderten Feststellung zu entscheiden ist, gehört danach auch die Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG (BFH 16.3.2022 - II R 24/20, HFR 2022, 1051, BFH/NV 2022, 1196, GmbHR 2022, 1270, Rz. 16 m.w.N.; nach Rz. 17 nicht hingegen die Nichterhebung der Steuer gemäß § 1 Abs. 6 Satz 2 GrEStG; Hinweis auf BFH v. 22.8.2019 - II R 18/19 (II R 62/14), BFHE 266, 379, BStBl II 2020, 352, und v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344).

3. Entgegen der Auffassung der Klägerin liegen die Voraussetzungen für eine Grunderwerbsteuerbefreiung des "Einbringungsvorgangs" gemäß § 6a GrEStG nicht vor, da im Streitfall die von § 6a Sätze 3, 4 GrEStG geforderte Konzernstruktur fehlt.

a) Nach § 6a Satz 1 GrEStG wird für einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a steuerbaren Rechtsvorgang auf Grund einer Umwandlung i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 des Umwandlungsgesetzes (UmwG), einer Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage die Steuer nicht erhoben. Satz 1 gilt auch für entsprechende Umwandlungen, Einbringungen sowie andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage auf Grund des Rechts eines Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staats, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet (§ 6a Satz 2 GrEStG).

b) Durch das AmtshilfeRLUmsG v. 26.6.2013 (BGBl. 2013 I 1809) wurde der Satz 1 ab dem 7.6.2013 um nach § 1 Abs. 3a steuerbare Rechtsvorgänge ergänzt, die Einbeziehung von nach § 1 Abs. 2 steuerbaren Rechtsvorgängen neu gefasst und die Begünstigung auch auf "Einbringungen sowie andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage" erweitert. Durch Art. 14 Nr. 1 des KroatienAnpGesetzes v. 25.7.2014 (BGBl. 2014 I 1266) wurden die ursprünglich enthaltenen Worte "an dem Umwandlungsvorgang" ersetzt durch die Worte "an dem dort genannten Rechtsvorgang". Dadurch wurde der Numerus clausus möglicher Umstrukturierungsvorgänge auf die in Satz 1 der Vorschrift genannten Rechtsvorgänge klargestellt. Zudem wurden die Sätze 1 bis 3 der Vorschrift mit Rückwirkung auf alle Erwerbsvorgänge klarstellend neu gefasst, die nach dem 6.6.2013 verwirklicht wurden. Damit sollte in erster Linie die Unschärfe hinsichtlich der Behandlung der erst durch das AmtshilfeRLUmsG vorgenommen Erweiterung der Steuerbefreiung auf Einbringungen sowie Vorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage beseitigt werden. Die rückwirkende Anwendung der Vorschrift ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (BFH 16.3.2022 - II R 24/20, BFH/NV 2022, 1196, GmbHR 2022, 1270, Rn. 24, auch zu der von § 6a Sätze 3, 4 GrEStG geforderten Konzernstruktur).

c) Die Nichterhebungsvorschrift des § 6a GrEStG setzt - neben einem der in Satz 1 der Vorschrift konkret bezeichneten Übertragungsvorgänge - voraus, dass an dem Umwandlungsvorgang eine oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften i.S. des § 6a Satz 3 i.V.m. Satz 4 GrEStG beteiligt sind (BFH v. 21.8.2019 - II R 19/19 (II R 63/14), BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 25; BFH v. 22.8.2019 - II R 18/19 (II R 62/14), BFHE 266, 379, BStBl II 2020, 352, Rz 13). Denn nach § 6a Satz 3 GrEStG wird die Nichterhebung der Steuer nur unter der Voraussetzung gewährt, dass ein in Satz 1 der Vorschrift konkret bezeichneter Rechtsvorgang durchgeführt wird und daran ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und eine oder mehrere von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften (Alternative 1) oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften (Alternative 2) beteiligt sind (BFH v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344, Rz 13). Die auf diese Weise eingeschränkte und dadurch selektiv wirkende Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG verstößt nicht gegen Unionsrecht (BFH v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344, Rz 14 [Erwerbsvorgang aus 2014] sowie II R 19/19 (II R 63/14), BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 14, ferner BFH v. 22.8.2019 - II R 18/19 (II R 62/14), BFHE 266, 379, BStBl II 2020, 352, Rz 13, jeweils unter Bezugnahme auf EuGH-Urteil A-Brauerei vom 19.12.2018 C-374/17).

aa) Herrschendes Unternehmen i.S. § 6 Satz 3 GrEStG können Einzelunternehmen, Personen- und Kapitalgesellschaften, sowie natürliche und juristische Personen sein, die wirtschaftlich tätig sind, unabhängig davon, ob die Beteiligung an der abhängigen Gesellschaft im Betriebsvermögen gehalten wird (BFH v. 21.8.2019 - II R 19/19 -II R 63/14-, BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 23 ff.). Im Sinne von Satz 3 abhängig ist eine Gesellschaft, an deren Kapital oder Gesellschaftsvermögen das herrschende Unternehmen innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang (Vorbehaltensfrist) und fünf Jahren nach dem Rechtsvorgang (Nachbehaltensfrist) unmittelbar oder mittelbar oder teils unmittelbar, teils mittelbar zu mindestens 95 % ununterbrochen beteiligt ist (§ 6a Satz 4 GrEStG).

Etwas anderes ergibt sich nach höchstrichterlicher Rechtsprechung nicht aus der Definition des abhängigen Unternehmens in § 1 Abs. 4 Nr. 2 GrEStG, denn die Vorschrift definiert den Begriff des herrschenden Unternehmens nicht, sondern legt nur fest, unter welchen Voraussetzungen eine juristische Person als abhängig i.S. des § 1 Abs. 3 GrEStG gilt; als abhängiges Unternehmen gilt danach eine juristische Person, die nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in ein Unternehmen eingegliedert ist. Die Vorschrift des § 6a Satz 4 GrEStG definiert die Abhängigkeit von Gesellschaften jedoch anders als § 1 Abs. 4 Nr. 2 GrEStG und gilt zudem nicht nur für juristische Personen, sondern auch für Personengesellschaften. Bei § 1 Abs. 3 GrEStG handelt es sich zudem um einen steuerbegründenden Tatbestand und bei § 6a GrEStG um eine Steuerbegünstigung. Der Begriff des herrschenden Unternehmens in § 6a GrEStG ist daher nicht in Anlehnung an § 1 Abs. 3 Nr. 1 i.V.m. Abs. 4 Nr. 2 Buchst. b GrEStG auszulegen (BFH v. 21.8.2019 - II R 19/19 (II R 63/14), BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 19 ff.).

bb) Das in den Sätzen 3 und 4 des § 6a GrEStG geforderte Abhängigkeitsverhältnis der beteiligten Gesellschaften innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren vor dem Umwandlungsvorgang (Vorbehaltensfrist) und fünf Jahren nach dem Umwandlungsvorgang (Nachbehaltensfrist) wurde als Eingrenzung in die Begünstigungsregelung aufgenommen, weil diese zur Beseitigung von Wachstumshemmnissen zwar zu einem Rechtsträgerwechsel an Grundstücken führende Umwandlungsvorgänge erleichtern, das Gesetz unerwünschte Mitnahmeeffekte aber ausdrücklich vermeiden wollte, um durch die Beschränkung auf das konkret beschriebene Beherrschungsverhältnis in Konzernsachverhalten eine zielgenaue Begünstigung zu erreichen. Deshalb hat der Gesetzgeber in Satz 4 der Vorschrift in bewusster und gewollter Entscheidung einerseits eine Vorbehaltsfrist festgelegt und andererseits eine nachträgliche Versagung der Begünstigung festgeschrieben (Nachbehaltensfrist; vgl. ausdrücklich BT-Drucks 17/147, 10).

cc) Umwandlungsvorgänge, bei denen eine beteiligte Gesellschaft erlischt oder neu entsteht, fallen nach dem Wortlaut des § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG danach nicht in den Anwendungsbereich des § 6a GrEStG. Eine vor oder nach der Umwandlung nicht existente Gesellschaft kann die in § 6a Satz 4 GrEStG bestimmten zeitlichen Voraussetzungen der Abhängigkeit aus rechtlichen Gründen nicht erfüllen, mit der Folge, dass entgegen den Anforderungen des § 6a Satz 3 GrEStG an dem Umwandlungsvorgang auch (mindestens) eine Gesellschaft beteiligt wäre, die mangels Einhaltung der Nachbehaltensfrist (im Falle des Erlöschens) bzw. der Vorbehaltensfrist (im Falle der Neugründung) nicht von dem herrschenden Unternehmen "abhängig" wäre (BFH v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344, Rz 19 sowie II R 19/19 (II R 63/14), BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 27; ferner BFH v. 22.8.2019 - II R 18/19 (II R 62/14), BFHE 266, 379, BStBl II 2020, 352, Rz 19 und Il R 17/19 (Il R 58/14), BFHE 266, 370, BStBl II 2020, 348, Rz 20).

dd) Nach dem Wortlaut des § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG wären somit sämtliche Verschmelzungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1, §§ 2 ff. UmwG), die Aufspaltung (§ 1 Abs. 1 Nr. 2, § 123 Abs. 1 UmwG), die Abspaltung zur Neugründung (§ 1 Abs. 1 Nr. 2, § 123 Abs. 2 Nr. 2, §§ 124 ff. UmwG), die Ausgliederung zur Neugründung (§ 1 Abs. 1 Nr. 2, § 123 Abs. 3 Nr. 2, §§ 124 ff. UmwG) sowie die Vermögensübertragung (§ 1 Abs. 1 Nr. 3, §§ 174 ff. UmwG), wenn sie zur Auflösung des übertragenden Rechtsträgers führt, nicht nach § 6a GrEStG begünstigt. § 6a GrEStG hätte einen sehr eng begrenzten Anwendungsbereich. Begünstigungsfähig wären im Wesentlichen die Abspaltung und die Ausgliederung von Vermögen zur Aufnahme durch Übertragung des abgespaltenen oder ausgegliederten Vermögensteils oder der abgespaltenen oder ausgegliederten Vermögensteile jeweils als Gesamtheit auf einen bestehenden oder mehrere bestehende Rechtsträger (§ 123 Abs. 2 Nr. 1, Abs. 3 Nr. 1 UmwG; BFH v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344, Rz 20 sowie II R 19/19 (II R 63/14), BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 28; ferner BFH v. 22.8.2019 - II R 18/19 (II R 62/14), BFHE 266, 379, BStBl II 2020, 352, Rz 20 und Il R 17/19 (Il R 58/14), BFHE 266, 370, BStBl II 2020, 348, Rz 21).

Vor diesem Hintergrund wird § 6a Satz 4 GrEStG durch den BFH in inzwischen ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung dahin ausgelegt, dass die in dieser Vorschrift genannten Fristen nur insoweit eingehalten werden müssen, als sie aufgrund eines begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden können (BFH v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344, Rz 26 sowie II R 19/19 (II R 63/14), BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 34). Daher muss in Fällen der Verschmelzung der abhängigen Gesellschaft auf das herrschende Unternehmen nur die Vorbehaltensfrist und in Fällen der Abspaltung oder Ausgliederung zur Neugründung nur die Nachbehaltensfrist eingehalten werden; bei der Abspaltung oder Ausgliederung zur Neugründung muss die Vorbehaltensfrist nur in Bezug auf die abgebende Gesellschaft und die Nachbehaltensfrist in Bezug auf beide abhängigen Gesellschaften eingehalten werden. Die Nachbehaltensfrist muss bei der Verschmelzung und die Vorbehaltensfrist bei der Abspaltung oder Ausgliederung zur Neugründung nicht eingehalten werden, um die Steuerbegünstigung zu erlangen (BFH v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344, Rz 27sowie v. 21.8.2019 - II R 19/19 (II R 63/14), BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 35, jeweils unter Bezugnahme auf BT-Drucks 17/147, 10; ferner BFH v. 22.8.2019 - II R 18/19 (II R 62/14), BFHE 266, 379, BStBl II 2020, 352, Rz 27 [Erwerbsvorgang aus 2012] und Il R 17/19 (Il R 58/14), BFHE 266, 370, BStBl II 2020, 348 [Erwerbsvorgang aus 2010], Rz 21; bestätigt auch durch BFH v. 21.5.2025 - II R 31/22, BFHE nn, BStBl II 2026, 73, DB 2025, 2823, BFH/NV 2025, 1687, Rz 15).

ee) Diese Grundsätze zur restriktiven Auslegung zur Regelung der Vorbehaltensfrist nach § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG gelten allerdings nur eingeschränkt für Fälle, in denen es sich nicht um einen einheitlichen Einbringungsvorgang aus Rechtsgründen handelt, bei dem die neu gegründete Kapitalgesellschaft selbst als neue Gesellschaft zwangsläufig erst als Folge der Einbringung entsteht. Fallkonstellationen der Neugründung im Vorfeld eines Übertragungsvorgangs im Wege der Einbringung sind daher nicht mit den vom BFH entschiedenen Fällen in BFH v. 21.8.2019 - II R 16/19 (II R 36/14), BFHE 266, 335, BStBl II 2020, 333 und v. 25.9.2024 - II R 2/22 (BStBl II 2025, 253) vergleichbar, in denen die Vorbehaltensfrist aus Rechtsgründen nicht eingehalten werden konnte (BFH v. 8.10.2025 - II R 33/23, BFHE nn, BStBl II 2026, 168, DB 2026, 97, DStR 2025, 2969, BFH/NV 2026, 215, Rz 37, 39: Aufhebung des Urteils des Sächsischen FG v. 9.11.2023 - 2 K 939/20 [Erwerbsvorgang aus 2017]; ebenso BFH v. 21.5.2025 - II R 31/22, BFHE nn, BStBl II 2026, 73, DB 2025, 2823, BFH/NV 2025, 1687).

So wurde in dem dem Urteil des Sächsischen FG v. 9.11.2023 - 2 K 939/20 zugrunde liegenden Fall diejenige Gesellschaft, in welche die Anteile an der - mittelbar - grundbesitzenden Gesellschaft eingebracht wurden, ähnlich wie die Klägerin im Streitfall erst rd. einen Monat vor dem nämlichen Einbringungsvorgang begründet. Zur uneingeschränkten Geltung der Regelung zur Vorbehaltensfrist stellte die höchstrichterliche Rechtsprechung in diesem Fall darauf ab, dass bei einer Einbringung von Anteilen in eine zuvor gegründete Gesellschaft die Vorbehaltensfrist grundsätzlich eingehalten werden kann, die Einhaltung der Vorbehaltensfrist den beteiligten Gesellschaften also faktisch möglich gewesen wäre. Hierdurch unterscheidet sich die Einbringung von solchen Umwandlungsvorgängen, bei denen die Fristen des § 6a Satz 4 GrEStG aus Rechtsgründen nicht gewahrt werden kann. Fristen, auf die die am Umwandlungsvorgang beteiligten Rechtsträger einwirken können, müssen danach eingehalten werden. Ein Verzicht auf die Einhaltung von Vorbehaltens- oder Nachbehaltensfrist ist nur möglich, wenn die Nichteinhaltung auf umwandlungsbedingten Gründen beruht (BFH v. 8.10.2025 - II R 33/23, BFHE nn, BStBl II 2026, 168, DB 2026, 97, DStR 2025, 2969, BFH/NV 2026, 215, Rz 37, 39, zur Veröffentlichung bestimmt; ferner BFH v. 21.5.2025 - II R 31/22, BFHE nn, BStBl II 2026, 73, DB 2025, 2823, BFH/NV 2025, 1687, Rz 16; ebenso BFH v. 25.9.2024 - II R 46/22, BStBl II 2025, 329, Rz 19 ff.; v. 3.5.2023 - II B 27/22, BFH/NV 2024, 920, Rz 9; für den Fall einer "Ausgliederung zur Aufnahme" auch BFH v. 3.5.2023 - II B 27/22, BFH/NV 2024, 920, Rz 9).

ff) Nach dem so verstandenen Abhängigkeitsverhältnis ist die Klägerin im Streitfall nicht abhängig im Sinne von § 6a Satz 3 GrEStG, da die X, LLC nicht wie von Satz 4 der Vorschrift gefordert innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang (Vorbehaltensfrist) am Kapital der Klägerin - mittelbar oder unmittelbar - zu mindestens 95 % ununterbrochen beteiligt war. Denn nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung müssen die in § 6a Satz 4 GrEStG genannten Fristen eingehalten werden, wenn sie - wie im Streitfall - im nämlichen Umwandlungsvorgang tatsächlich eingehalten werden können. Fälle wie der Streitfall, in denen beide beteiligten Gesellschaften schon vor dem Einbringungs- bzw. Übertragungsvorgang bestanden haben, sind daher entgegen der Auffassung der Klägerin nicht mit Fällen einer Ausgliederung zur Neugründung vergleichbar, in denen die Vorbehaltensfrist umwandlungsbedingt nicht eingehalten werden kann, weil die neu gegründete Gesellschaft erst durch die Ausgliederung entsteht. So hat sich der BFH auch ausdrücklich gegen die Auffassung der Klägerin ausgesprochen, dass auf die Einhaltung der Vorbehaltensfrist immer dann verzichtet werden kann, wenn kein Missbrauch ersichtlich ist (BFH v. 25.09.2024 - II R 46/22, BStBl II 2025, 329, Rz 36). Denn bei § 6a Satz 3 und 4 GrEStG handelt es sich nicht um eine allgemeine Missbrauchsvermeidungsvorschrift, sondern um eine typisierende Einschränkung des § 6a Satz 1 GrEStG, mit welcher der Gesetzgeber ungewollte Mitnahmeeffekte durch die Vorbehaltens- und Nachbehaltensfristen verhindern wollte (BFH v. 21.5.2025 - II R 31/22, BFHE nn, BStBl II 2026, 73, DB 2025, 2823, BFH/NV 2025, 1687, Rz 21). Deshalb kann sich im Streitfall entgegen der Auffassung der Klägerin auch nichts anderes daraus ergeben, dass in der Konstellation des Streitfalls nicht auf die Klägerin abzustellen sei, sondern auf die X, Inc., die - entsprechend dem Vortrag der Klägerin - eine im Rahmen des Y-Konzerns von der Y abhängige Gesellschaft i.S. des § 6a Satz 4 GrEStG ist.

4. Entgegen der Auffassung der Klägerin kann das Gericht in der Fristenregelung des § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG keinen Verstoß gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes - GG - erkennen und hält eine Vorlage an das BVerfG nach Art. 100 Abs. 1 GG für nicht geboten. Denn bei Umstrukturierungen innerhalb eines Konzerns, bei denen die Vorbehaltensfrist umwandlungsbedingt nicht eingehalten wird, und bei solchen, in denen dies lediglich faktisch nicht möglich ist, handelt es sich auch nach Auffassung des erkennenden Senats um nicht vergleichbare Sachverhalte. Das Gericht folgt bei dieser Einschätzung der höchstrichterlichen Rechtsprechung und nimmt zur weiteren Begründung auf diese Bezug (BFH v. 8.10.2025 - II R 33/23, BFHE nn, BStBl II 2026, 168, DB 2026, 97, DStR 2025, 2969, BFH/NV 2026, 215, Rz 41 ff.: Aufhebung des Urteils des Sächsischen FG v. 9.11.2023 - 2 K 939/20; ferner BFH v. 21.5.2025 - II R 31/22, BFHE nn, BStBl II 2026, 73, DB 2025, 2823, BFH/NV 2025, 1687; v. 25.9.2024 - II R 36/21, BFHE 287, 216, BStBl II 2025, 324). Im Übrigen bleibt das Gericht bei seiner bereits in der mündlichen Verhandlung erläuterten Auffassung, dass sich die die Begünstigung des § 6a GrEStG einschränkende Regelung des Abhängigkeitsverhältnisses in den Sätzen 3 und 4 der Vorschrift sowohl auf den Satz 1 als auch auf den Satz 2 bezieht und dass schon dadurch eine verfassungswidrige Benachteiligung außengebietlicher Gesellschaften ausgeschlossen ist. Daran ändert auch die Erwiderung der Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung nichts, dass es zu einer europarechtswidrigen Benachteiligung der Klägerin kommen könne, wenn die Vorschriften über das Abhängigkeitsverhältnis erfüllt wären.

5. Auch eine Vorlage der Sache an den EuGH hält das Gericht entgegen der Auffassung der Klägerin für nicht geboten. Auch insoweit kann das Gericht die von der Klägerin gerügte Ungleichbehandlung zwischen Gesellschaften/Korporationen aus Drittstaaten und EU-Staaten nicht erkennen, da das in den Sätzen 3 und 4 des § 6a GrEStG geforderte Abhängigkeitsverhältnis ebenso für EU-Sachverhalte gilt. Die Regelung zur Vorbehaltsfrist gilt danach gerade unabhängig davon, ob die Umstrukturierung von EU-Gesellschaften oder von Gesellschaften aus Drittstaaten verwirklicht wird. Daher wirft die Anwendung des § 6a GrEStG auf den Streitfall weder die Frage nach einem Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit (Art. 49 AEUV), die Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 63 Abs. 1 AEUV) noch die nach einer gegen EU-Recht verstoßenden Beihilfe (Art. 107 Abs. 1 AEUV) auf (so bereits BFH v. 25.9.2024 - II R 36/21, BFHE 287, 216, BStBl II 2025, 324 (Rz 33) im Nachgang zu FG Münster v. 23.9.2021 - 8 K 1125/17 GrE, EFG 2021, 1926, denen sich das erkennende Gericht anschließt). Des Weiteren hat die höchstrichterliche Rechtsprechung bereits ausgeführt, dass die durch die Sätze 3 und 4 des § 6a GrEStG eingeschränkte und dadurch selektiv wirkende Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG nicht gegen Unionsrecht verstößt (BFH v. 21.8.2019 - II R 21/19 (II R 56/15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344, Rz 14 [Erwerbsvorgang aus 2014] sowie II R 19/19 -II R 63/14-, BFHE 266, 343, BStBl II 2020, 337, Rz 14, ferner BFH v. 22.8.2019 - II R 18/19 -II R 62/14-, BFHE 266, 379, BStBl II 2020, 352, Rz 13, jeweils unter Bezugnahme auf EuGH-Urteil A-Brauerei vom 19.12.2018 C-374/17).

6. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Fortbildung des Rechts zugelassen (§ 115 Abs. 2 FGO).

7. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.