FG Hessen, Urteil vom 11.09.2025 – 4 K 180/24

Die Beteiligten streiten in der Sache um die Steuerbarkeit von im Zuge einer Kapitalherabsetzung erfolgten Ausschüttungen einer russischen Tochtergesellschafter der Klägerin und vorgreiflich im Rahmen der Zulässigkeit der Klage um die Wiedereinsetzung in die Klagefrist.

Die Klägerin ist eine 20xx gegründete GmbH. Im Jahr 2015 (Streitjahr) war die Klägerin eine 100%-ige Tochtergesellschaft der Unternehmen 1 mit Sitz in Ort 1, USA und Teil des weltweit agierenden US-Konzerns "Unternehmen 2". Im Streitjahr lautete die Firma der Klägerin "Unternehmen 3". Sie hatte damals ihren Sitz und Ort der Geschäftsleitung in Ort 2. Bis zum xx.xx.2018 bestand das Geschäftsfeld der Klägerin in der Unternehmenstätigkeit.

Die Gesellschafterversammlung der Klägerin beschloss am Beschlussdatum die Umfirmierung der Klägerin in die Klägerin sowie die Sitzverlegung nach Ort 3. Seither war sie im Handelsregister des dortigen Amtsgerichts unter HR-Nummer eingetragen. Eingetragene Geschäftsanschrift war vom … bis zum … "Adresse der Klägerin". Ab xx.xx.2018 war der Gegenstand des Unternehmens die Unternehmenstätigkeit.

Weitere Gesellschafterin der Klägerin wurde die Unternehmen 4. Diese und die Unternehmen 1 halten seither jeweils 50 % des Stammkapitals der Klägerin.

Seit Eintragungsdatum ist im Handelsregister zudem Person 6 (im Folgenden auch mit seinem westlichen Rufnamen Person 6 oder nur Person 6 genannt) als (weiterer) Prokurist der Klägerin eingetragen. Nach den Angaben der Klägerin war die Prokura am Erteilungsdatum erteilt worden. Es handelt sich um eine Gesamtprokura gemeinsam mit einem Geschäftsführer oder einem anderen Prokuristen mit der Befugnis, im Namen der Klägerin mit sich im eigenen Namen oder als Vertreter eines Dritten Rechtsgeschäfte abzuschließen. Bis zum xx.xx.2024 waren zudem für mehr als vier Jahr unter anderem auch die Gesamtprokura von Person 7 und Person 8 eingetragen.

Ab 20xx war die Klägerin an der Unternehmen 5 (im Folgenden Unternehmen 5), einer in Russland ansässigen Konzerngesellschaft des Unternehmensgruppe 1 beteiligt. Nach diversen Kapitalanpassungen betrug die Beteiligung der Klägerin ab 20xx xx,xxxx %. Die übrigen x,xxxx % hielt die Unternehmen 6. Die Beteiligten gehen davon aus, dass es bei der Unternehmen 5 um eine mit einer deutschen GmbH vergleichbare Kapitalgesellschaft handelt. Die Unternehmen 5 erwirtschafte ab der Gründung in jedem Jahr Verluste. In den Jahren 2008 bis 2013 erbrachte die Klägerin - neben Einzahlungen in das Stammkapital - auch Einzahlungen in die Kapitalrücklage der Unternehmen 5. Zum 31.12.2014 beliefen sich die Einzahlungen der Klägerin in die Kapitalrücklage der Unternehmen 5 auf insgesamt RUB xx.xxx.xxx.xxx,xx.

Im Streitjahr 2015 sollte von der Unternehmen 5 eine Rückzahlung der Kapitaleinlage an die Klägerin erfolgen. Nach den Angaben der Klägerin war nach russischen Recht eine direkte Auskehrung aus der Kapitalrücklage an ihre Gesellschafter unzulässig. Daher wurde mit Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 23.07.2015 zunächst das Stammkapitals aus der Kapitalrücklage um RUB xx.xxx.xxx.xxx,xx erhöht. Davon entfielen RUB xx.xxx.xxx.xxx,xx auf die Klägerin. In der Gesellschafterversammlung am xx.xx.2015 beschlossen die beiden Gesellschafter, Unternehmen 6 und die Klägerin, das Stammkapital der Unternehmen 5 um RUB xx.xxx.xxx.xxx,xx von RUB xx.xxx.xxx.xxx,xx auf RUB x.xxx.xxx,xx herabzusetzen. Der Herabsetzungsbetrag wurde anteilig an die beiden Gesellschafter ausgezahlt, die Klägerin erhielt somit ein Betrag in Höhe von RUB xx.xxx.xxx.xxx,xx. Die Zahlungen, RUB x.xxx.xxx.xxx,xx und USD xxx.xxx.xxx,xx, erfolgten erst am 16.03.2016 und wurden erst in der Buchführung und im Jahresabschluss der Klägerin für das Jahr 2016 erfasst. Da die Unternehmen 5 nicht über hin-reichende Liquidität zur Auszahlung des Kapitalerhebungsbetrag verfügte, leistete die Klägerin kurz vor der Auszahlung der Kapitalherabsetzung eine am xx.xx.2016 beschlossene Einlage an die Unternehmen 5 in Höhe von RUB xx.xxx.xxx.xxx, was der Höhe nach der in USD erfolgten Auszahlung der Kapitalherabsetzung entsprach (Bl. 609 Fallheft).

Nach den während der Betriebsprüfung von der Klägerin gemachten Angaben beruhte die Auszahlung im Jahr 2016 darauf, dass nach russischem Gesellschaftsrecht zunächst alle Gläubiger der Gesellschaft informiert werden mussten. Dies musste zweimal innerhalb von drei Monaten geschehen, wobei die zweite Benachrichtigung mindestens 30 Tage nach der ersten erfolgen musste. Anschließend musste das neue Charter Capital (Stammkapital) an die Steuerbehörden gemeldet und dort registriert werden. Erst danach durfte die Auszahlung erfolgen. Nach einer im Fallheft enthaltenen Kommentierung des russischen GmbH-Rechts (Bl. 666 Fallheft) waren bei der Registrierung der Änderung des Stammkapitals zudem die Gläubigerbenachrichtungen vorzulegen.

Fehlende Nachweise hätten zur Folge, dass die Kapitalerhebung als nicht stattgefunden gelte.

Abweichend vom Jahresabschluss wies die Klägerin (bereits) in der Steuerbilanz zum 31.12.2015 den beschlossenen, aber noch nicht ausgezahlten Herabsetzungsbetrag als Zahlungsanspruch gegen die Unternehmen 5 in Höhe von EUR xxx.xxx.xxx,xx aus. Nach den Währungskursen im Zeitpunkt der Auszahlung wäre der in Euro umgerechnete Auszahlung geringer als die zum 31.12.2015 in Euro bilanzierte Forderung. In Höhe der Differenz wies die Klägerin im Jahr 2016 in der steuerlichen Gewinn- und Verlustrechnung einen in voller Höhe einkommenswirksamen Währungsverlust aus.

Ebenfalls (nur) in der Steuerbilanz zum 31.12.2015 ging die Klägerin ferner davon aus, dass eine Einlagenrückgewähr im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vorliege und minderte daher in der Steuerbilanz den um die vorherigen Einlagen erhöhten Beteiligungsbuchwert an der russischen Unternehmen 5 um EUR xxx.xxx.xxx,xx, so dass die Einbuchung der Forderung zum 31.12.2015 im Ergebnis gewinnneutral war. Die Klägerin ging daher davon aus, dass Unternehmen 5 nicht über einen ausschüttbaren Gewinn verfüge und ihr bei entsprechender Anwendung des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) auch ein hinreichend hohes "steuerliches Einlagekonto" zur Verfügung stehe und daher rechnerisch der volle Betrag der (erwarteten) Kapitalrückzahlung aus dem steuerlichen Einlagekonto stamme.

Die Klägerin wurde zunächst entsprechend unter dem Vorbehalt der Nachprüfung für 2015 veranlagt.

Das Finanzamt (FA) A führte auf Grund einer Prüfungsanordnung vom 06.09.2019 (Bl. 34 Sonderband "2015 + Einspruchsverfahren") im Zeitraum 01.07.2019 bis 21.01.2021 bei der Klägerin eine steuerliche Außenprüfung für die Jahre 2015 bis 2017 durch. Während der Betriebsprüfung begründete die Klägerin die Aktivierung der Forderung zum 31.12.2015 auf Rückfrage der Betriebsprüfer damit, dass der Zahlungsanspruch bereits am xx.xx.2015 entstanden sei und dass die für die Kapitalherabsetzung notwendigen Gläubigerbenachrichtigungen nur den Zahlungsfluss, nicht aber die Wirksamkeit des Ausschüttungsbeschlusses verschoben hätten. Dies hätte so auch in der Handelsbilanz abgebildet werden müssen. Hinsichtlich dieser zeitlichen Zuordnung zum Streitjahr und der steuerbilanziellen Aktivierung des Anspruchs bereits zum 31.12.2015 beanstandeten die Betriebsprüfer die Beurteilung der Klägerin infolgedessen nicht. Die Betriebsprüfer gelangten jedoch zu der Ansicht, dass die Kapitalrückzahlung als Bezug im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG zu qualifizieren sei, der zwar nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei sei. 5 % seien jedoch nach § 8b Abs. 5 KStG als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben zu berücksichtigen und erhöhten das zu versteuernde Einkommen bzw. den Gewerbeertrag. Eine in einem Drittstaat ansässige Kapitalgesellschaft könne keine gewinnneutrale Leistung erbringen. Im Einzelnen wird zu den Prüfungsfeststellungen auf den Prüfungsbericht des FA A vom 12.04.2021 (Bl. 34 Sonderband "2015 + Einspruchsverfahren") verwiesen.

Der Innendienst des FA A schloss sich der Ansicht der Betriebsprüfer an und erließ am 04.05.2021 unter Berufung auf § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) entsprechend geänderte Körperschaft- und Gewerbesteuermessbescheide für 2015, in denen erstmals eine positive Körperschaftsteuer bzw. positiver Gewerbeertrag festgesetzt und kein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte bzw. negativer Gewerbeertrag mehr ermittelt wurde. Ferner wurden die in den Bescheiden die zum 31.12.2014 festgestellten Verlustvorträge in voller Höhe abgezogen. Das FA A stellte mit geänderten Bescheiden über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2015 und des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2015 zudem fest, dass zum 31.12.2005 keine gesonderte Fest-stellung nach § 10d EStG bzw. § 10a GewStG durchzuführen sei. Zum Inhalt der Bescheide wird im Einzelnen auf die elektronisch an das Gericht übermittelten Aktenteile verwiesen. Die Bescheide waren an "Klägerin, c/o Unternehmen 7, Adresse der Klägerin" adressiert.

Gegen die Bescheide vom 11.05.2021 legte die Klägerin am 27.05.2021 mit Schreiben vom 27.05.2021 (im Folgenden Einspruchsschreiben) Einspruch ein und beantragte in diesem Schreiben auch Aussetzung der Vollziehung. Das Einspruchsschreiben wurde von Person 8 und Person 7 unter Hinweis auf die erteilte (Gesamt-) Prokura und unter dem Briefkopf … mit dem Betreff "Klägerin" und unter Angabe der Bescheide vom 04.05.2021 sowohl maschinenschriftlich als auch mit - wohl eingescannten - handschriftlichen Unterschriften signiert. Für Person 8 wurde in dem Schreiben eine Telefonnummer mit der Ländervorwahl 001 (für USA) und eine E-Mail-Adresse mit Endung Email-Adresse angegeben. Eine Anschrift der Klägerin wurde in dem Schreiben nicht angegeben. Die Übersendung des Einspruchsschreibens an das FA A erfolgte als eingescannte Anlage mit E-Mail des früher im Unternehmensgruppe 1 beschäftigten Steuerberaters Person 9 vom 27.05.2021 (Bl. 66 Sonderband "2005 + Einspruchsverfahren"). Dieser setzte Person 8, Person 7, Person 10 und einen Person 11 in "cc" und sandte die E-Mail von der E-Mail-Anschrift Email-Adresse 1 ab. In der E-Mail vom 27.05.2021 heißt es:

"Anbei das Einspruchsschreiben der Klägerin wegen diverser Steuerbescheide für 2015 nach Betriebsprüfung. Zudem beantragt die Klägerin Aussetzung der Vollziehung der für 2015 festgesetzten Steuer-, Zins- und Messbeträge nach § 361 Abs. 2 und 3 und Aussetzung und Ruhen des Verfahrens nach § 363 Abs. 2 AO.2 Für Rückfragen stehe ich gerne zur Verfügung. Mit freundlichen Grüßen Person 9"

Die E-Mail ist zudem mit "Person 9, Diplom-Finanzwirt, Steuerberater, Straße 1, Ort 4" signiert. Es wird dort sowohl die oben genannte E-Mail-Adresse mit der Endung Endung Email-Adresse als auch die E-Mail-Adresse Email-Adresse 2 angegeben.

Im weiteren Verlauf des Einspruchsverfahrens hielt das schon früher mit der Sitzverlegung nach Ort 3 örtlich zuständig gewordene und nunmehr auch das Einspruchsverfahren übernehmende FA B (FA B) nicht mehr an der Ansicht fest, dass § 27 KStG und § 20 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG grundsätzlich nicht anwendbar seien. Es gelangte aber nunmehr zu der Ansicht, dass gemäß Rz. 2 des BMF-Schreibens vom 21.04.2022 § 7 Abs. 2 Satz 1 des Gesetzes über steuerrechtliche Maßnahmen bei Erhöhung des Nennkapitals aus Gesellschaftsmitteln in der im Streitjahr geltenden Fassung (KapErhStG) anzuwenden sei. Daher stellten die zurückgezahlten Beträge bei der Klägerin Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar, soweit die (dritt-) ausländische Gesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach Ausgabe der neuen Anteilsrechte ihr Kapital herabsetzt und die dadurch freiwerdenden Mittel ganz oder teilweise zurückzahlt und die zurückgezahlten Beträge den Betrag der Kapitalerhöhung nicht übersteigen. Auf Grundlage dieser Ansicht erließ das FA B im Rahmen einer entsprechenden Teilabhilfe am 11.01.2023 geänderte Körperschaft- und Gewerbesteuermessbescheide 2015. Das FA B berücksichtigte nunmehr EUR xxx.xxx.xxx als nach § 20 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG steuerbare und gemäß §§ 8b Abs. 1, 5 KStG im Ergebnis zu 5 % und somit in Höhe von EUR xx.xxx.xxx steuerpflichtige Bezüge. Hingegen erkannte das FA B nunmehr den Betrag, der die vorangegangene Kapitalerhöhung von RUB x.xxx.xxx.xxx (EUR xx.xxx.xxx) übersteige, als gewinnneutral den Beteiligungsbuchwert mindernde Einlagenrückgewähr im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 3 Satz 3 EStG an. Auch in diesen Bescheiden ergab sich nach Abzug der zum 31.12.2014 festgestellten Verlustvorträge ein positives zu versteuerndes Einkommen bzw. ein positiver Gewerbeertrag und es wurden die zum 31.12.2014 festgestellten Verlustvorträge in voller Höhe abgezogen. In den ebenfalls am 11.01.2023 erlassenen Bescheiden über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2015 und des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2015 stellte das FA B weiter fest, dass zum 31.12.2005 keine gesonderte Feststellungen nach § 10d EStG bzw. § 10a GewSG durchzuführen seien. Eine inhaltliche Änderung gegenüber den Feststellungsbescheiden des FA B vom 04.05.2021 ergab sich insoweit nur bei den Angaben zu den Feststellungsgrundlagen.

Im Einzelnen wird zu den Bescheiden vom 11.01.2023 auf die Akten (Bl. 21 ff. (Papier-) FG-Akten) verwiesen. Die Bescheide wurden an "Klägerin c/o Unternehmen 7, Adresse der Klägerin" adressiert.

Die Klägerin nahm die Einsprüche nicht zurück, sondern verfolgte mit dem vom Geschäftsführer Person 2 und dem Prokuristen Person 7 unter dem Briefkopf der Klägerin maschinen- und handschriftlich unterzeichneten Schreiben unter dem 02.02.2023 (wörtlich: "February 02, 2023") ihr Begehren weiter, die Kapitalrückzahlung in voller Höhe als eine durch Minderung des Beteiligungsbuchwerts gewinnneutrale Einlagenrückgewahr zu erfassen, und begründete dies nunmehr damit, dass § 7 Abs. 2 Satz 1 KapErhStG auch auf § 20 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG verweise und die gegenteilige Auffassung zudem unionsrechtswidrig sei. Die Klägerin beantragte unter Berufung auf § 163 AO dabei ferner auch eine abweichende Festsetzung und Freistellung der Kapitalrückzahlung. Denn es liege eine sachliche Unbilligkeit vor. Die russische Tochtergesellschaft habe seit Gründung keine Gewinne erzielt. Es sei sachlich unbillig, in einem solchen Fall von einer steuerpflichtigen Gewinnausschüttung auszugehen. Im Einzelnen wird zum Inhalt des Schreibens vom 02.02.2023 auf die Akten verwiesen.

Das FA B teilte der Klägerin am 02.08.2023 mit, dass die Entscheidung über den Einspruch solange zurückgestellt werde, bis diese mit der vorgesetzten Dienstbehörde abgestimmt sei. Daher würde auch der Antrag auf Billigkeit zunächst nicht bearbeitet.

Ohne weitere vorherige Korrespondenz mit der Klägerin wies das FA B sodann mit Einspruchsentscheidung vom 03.01.2024 (Schreiben unter dem Datum des 05.01.2024, siehe im Einzelnen Bl. 15 ff. (Papier-) Gerichtsakten) die Einsprüche betreffend die Bescheide vom 11.01.2023 insgesamt als unbegründet zurück. § 7 Abs. 2 KapErhStG - so das FA B zur Begründung - verweise lediglich auf die steuerpflichtigen Einkünfte. Im Umfang der Rückgängigmachung der innerhalb von fünf Jahren erfolgten Kapitalerhöhung lägen daher steuerpflichtige Kapitalerträge und keine Einlagenrückgewähr vor. Nach den Angaben des Beklagten wurde die Einspruchsentscheidung am 03.01.2024 von dem als Sachgebietsleiter zuständigen Person 13 elektronisch gezeichnet und sodann der Zentraldruck beauftragt und sei daher am 05.01.2024 mit zahlreichen anderen Sendungen dem Postdienstleister übergeben. Im Anschriftenfeld der Einspruchsentscheidung gab das FA B erneut "Klägerin, c/o Unternehmen 7, Adresse der Klägerin als Adresse an.

Dort ging die Einspruchsentscheidung nach den Angaben der Klägerin am 08.01.2024 auch ein. Diese Anschrift war auch die im Handelsregister eingetragene Geschäftsanschrift der Unternehmen 8 (die seit Oktober 2024 unter Unternehmen 9 firmiert) und der Unternehmen 10. Eine GmbH mit der Firma "Unternehmen 7" war dort nicht ansässig.

Mit der mit Schriftsatz der Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom 28.02.2024 erhobenen und bei Gericht am 28.02.2024 elektronisch eingegangen Klage verfolgt die Klägerin das Ziel weiter, die Kapitalrückgewähr in voller Höhe als gewinnneutrale Einlagenrückgewehr zu berücksichtigen. Die von der russischen Tochtergesellschaft Unternehmen 5 bezogene Rückzahlung stelle bei der Klägerin in vollem Umfang eine Rückzahlung von zuvor in das Eigenkapital der Tochtergesellschaft geleisteten Einlagen dar. Insoweit wird zur Begründung im Einzelnen auf die Schriftsätze der Klägerin verwiesen.

Hinsichtlich der versäumten Klagefrist beantragt die Klägerin zudem Wiedereinsetzung in den vorigen Stand und trägt dazu mit Schriftsatz vom 28.02.2024 (zu dessen Inhalt im Einzelnen auf die Akten verwiesen wird) vor, dass sämtliche Aktivitäten der Klägerin seit 2020 von den Geschäftsführern aus Ort 5 oder aus den USA geleitet würde. In Ort 3 befinde sich lediglich der Satzungssitz der Klägerin. Um einen Transfer sämtlicher Unterlagen, die an den Sitz der Klägerin nach Ort 3 geschickt werden, an die im Ausland tätigen Mitarbeiter der Gesellschaft zu gewährleisten, sei mit Dienstleistungsvereinbarung vom 21.11.2018 die Unternehmen 8 beauftragt worden, sämtliche Korrespondenz via E-Mail an die zuständigen Bearbeiter bei Klägerin zu verteilen. Die Unternehmen 8 sei nicht nur für die Klägerin zuständig. Vielmehr bestehe zwischen … Gesellschaften des Unternehmensgruppe 1 und der Unternehmen 8 eine vertrauensvolle Zusammenarbeit. Die Unternehmen 8 habe die Einspruchsentscheidung am 08.01.2024 erhalten und dies ordnungsgemäß durch Aufbringung eines Posteingangsstempels dokumentiert. Anders als von der Klägerin in der "Routing Instructions" angeordnet, sei die Einspruchsentscheidung von der Unternehmen 8 am 09.01.2024 nicht per E-Mail an Person 10 in der Unternehmensgruppe 1-Steuerabteilung verschickt, sondern fälschlicherweise an Person 6 versendet worden. Eine Weiterleitung der E-Mail durch Person 6 an die zuständige Steuerabteilung sei versehentlich unterblieben. Dies habe dazu geführt, dass die Frist zur Erhebung der Klage versäumt worden sei. Ursächlich dafür, dass Person 6 die E-Mail nicht weitergeleitet habe, sei, dass - anders als üblich - der für den Empfänger erkennbare Absender der E-Mail nicht "Unternehmen 11" oder "Unternehmensgruppe 2" gelautet habe, sondern die E-Mail über den E-Mail-Account einer Mitarbeiterin der Unternehmen 8 verschickt worden sei. Im Outlook-Eingang von Person 6 sei dies daher als E-Mail von "Person 12" angezeigt worden. Infolge dessen habe Person 6 nicht erkannt, dass die E-Mail-Korrespondenz von der Unternehmen 8 an die Klägerin weitergeleitet worden sei und dass gegebenenfalls eine bestimmte Handlung (in Form von einer Weiterleitung der Korrespondenz an die zuständige Steuerabteilung) durch ihn erforderlich gewesen sei. Zudem habe auch die ansonsten übliche Kennzeichnung von dringender und wichtiger E-Mail-Korrespondenz als "dringend" gefehlt. Person 6 sei ein langjähriger Mitarbeiter und angestellter Rechtsanwalt im Unternehmensgruppe 1. Er sei erst seit … 2023 für die Geschäftsstelle in Ort 5 tätig gewesen. Zuvor sei er als "…" für Unternehmensgruppe 1 in Kanada (Ort 6) und in Korea (Ort 7) tätig gewesen. Erst durch die Mitteilung des FA B vom 14.02.2024 über die Beendigung der Aussetzung der Vollziehung, die von der Unternehmen 8 unmittelbar an Person 10 in der Unternehmensgruppe 1-Steuerabteilung weitergeleitet worden sei, habe die zuständige Steuerabteilung der Klägerin ein Indiz dafür erhalten, dass zuvor eine Entscheidung über den seit Mai 2021 anhängigen Einspruch getroffen worden sei. Nach Erhalt der Mitteilung habe die Steuerabteilung umgehend Maßnahmen eingeleitet. Hierbei habe nachvollzogen werden können, dass die Einspruchsentscheidung versehentlich an Person 6 und nicht an die zuständige Steuerabteilung weitergeleitet worden sei. Person 6 sei insoweit nur Hilfsperson gewesen. Zwar sei der Unternehmensgruppe 1 auf Hilfspersonen angewiesen. Die Einstellung und die Nutzung der Hilfe von Angestellten und Hilfspersonen bewirke aber nicht, dass den Vertretern, mithin den Geschäftsführern der Klägerin, stets jegliches Verschulden ihrer Angestellten wie eigenes Verschulden zuzurechnen sei. Insbesondere bei gewerblichen Betrieben sei ein Verschulden nach den Umständen des Einzelfalls zu beurteilen. Entscheidend für die Beurteilung einer Entschuldbarkeit des Versehens sei dabei, ob die Geschäftsführer nach den Umständen des Einzelfalls ein Auswahlverschulden bei der Einschaltung der Hilfspersonen treffe. Weder hinsichtlich der Unternehmen 8 noch hinsichtlich Person 6 liege aber ein Auswahlverschulden vor. Person 6 sei seit über … Jahren als Rechtsanwalt tätig. Er habe zuvor in Kanada und Korea als ”…" ein Team von angestellten Rechtsanwälten und Spezialisten geleitet. Eine Auswahlverschulden der Geschäftsführung in Bezug auf Person 6 könne den Vertretern der Klägerin daher nicht vorgeworfen werden. Zu den Angaben im Schriftsatz vom 28.02.2014 (insbesondere zu den Angaben der Unternehmen 8 wird im Einzelnen auf die Akten verwiesen.

Die Klägerin macht geltend, dass es sich bei der als Hilfsperson von der Klägerin ein-geschalteten Unternehmen 8 um einen professionellen Dienstleister handele. Selbst der Beklagte beurteile die Auswahl der Unternehmen 8 als Hilfsperson nicht als ermessensfehlerhaft. Im Schriftsatz vom 04.06.2024 behauptet die Klägerin, dass die Leistungen der Unternehmen 8 in der Vergangenheit stets ordnungsgemäß und fehlerfrei erbracht worden seien. Die Klägerin habe sich daher auf die Unternehmen 8 verlassen und auch verlassen dürfen. In dem genannten Schriftsatz vom 04.06.204 behauptet die Klägerin auch, dass die Geschäftsführung bei der Besetzung der Rechtsabteilung mit Person 6 einen langjährigen Mitarbeiter ausgewählt habe, der nach dem Rechtssystem des Common Laws "…" sei und mehr als … Jahre Berufserfahrung vorzuweisen habe. Die Geschäftsführer hätten erwarten können, dass eine solche Fachkraft um die potentielle Bedeutung der Einspruchsentscheidung weiß und die weiteren notwendigen Schritte einleite. Sein konkretes Verschulden sei der Geschäftsführung nicht zuzurechnen. Anders wäre dies nur, wenn die Besetzung mit einer unzureichend qualifizierten Person erfolgt wäre, bei welcher sich die Vertreter nicht auf einen ordnungsgemäßen Verfahrensgang hätten verlassen können. Darauf, dass Person 6 angestellter "…" sei, komme es nicht an. Als Angestellter der Klägerin sei Person 6 nur Hilfsperson. Entgegen der Vermutung des Beklagten sei Person 6 im Zeitpunkt der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung ein nicht bevollmächtigter Angestellter der Klägerin gewesen. Die Eintragung der am Erteilungsdatum erfolgten Bestellung zum Prokuristen sei erst am Eintragungsdatum und somit nach der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung und dem Wegfall des Hindernisses zur Klageerhebung erfolgt. Auch wenn mit der Bestellung als Prokurist neue Aufgaben und Zuständigkeiten einhergingen, habe diese weiterhin nicht die Zuständigkeit für Steuerangelegenheit umfasst. Als Mitarbeiter der Rechtsabteilung sei Person 6 entgegen der Ansicht des Beklagten kein offizieller Erklärungsempfänger, da infolge der Bestellung zum Prokuristen erst im … 2024 im Januar 2024 noch keine Allgemeinzuständigkeit vorgelegen habe. Ursächlich bleibe allein die fehlerhafte Zustellung der Einspruchsentscheidung durch die Unternehmen 8, die es entgegen den vertraglichen Vorgaben versäumt habe, die Schriftsätze des FA B an die zuständige Steuerabteilung der Klägerin weiterzuleiten. Ausgehend davon sei auch das vom Beklagten zitierte Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 15.07.2016 nicht auf den vorliegenden Sachverhalt übertragbar. Denn dort sei ein Rechtsanwendungsfehler eines bevollmächtigten Rechtsanwalts als Vertreter dem Vertretenen zugerechnet worden. Vorliegend sei das Versäumnis hingegen durch einen nicht bevollmächtigten Angestellten ausgelöst worden mit der Folge, dass das Verhalten der Klägerin nicht zugerechnet werden könne. Durch die Klägerin seien auch organisatorische Maßnahmen getroffen worden, um ordnungsgemäße Verfahrensabläufe und Fristwahrungen sicherzustellen. Neben den üblichen Aufgaben des Bürodienstes wie der täglichen Erfassung der eingehenden Post seien der Unternehmen 8 klare Instruktionen gegeben worden, an welche Mitarbeiter die Post weiterzuleiten sei. Mit diesen Anweisungen habe sichergestellt werden sollen, dass sämtliche Eingangspost stets an das zuständige Fachgebiet weitergeleitet wird, dessen ausgebildete Mitarbeiter eine ordnungsgemäße und zutreffende Qualifizierung der Post vornehmen könnten.

Mit Schriftsatz vom 23.09.2024 hat die Klägerin zudem vorgetragen, dass unbestritten sei, dass die vom Beklagten zitierte Vorschrift des § 35 Abs. 2 Satz 3 GmbHG eine unwiderlegliche Vermutung begründe, dass die Vertreter einer Gesellschaft für den Zugang von Willenserklärungen und für Zustellungen immer unter der im Handelsregister eingetragenen Anschrift zu erreichen seien. Die Vermutungswirkung beschränke sich aber darauf, dass unter der eingetragenen Anschrift grundsätzlich Vertreter der Gesellschaft für den Zugang von Willenserklärungen bzw. Zustellungen vorhanden seien - nicht mehr und nicht weniger. Soweit der Beklagte daraus den Schluss ziehe, dass mit der Zustellung eines Schriftsatzes an die Geschäftsanschrift der Klägerin das Schriftstück den Vertretern auch bekannt gegeben worden sei und diese damit am 08.01.2024 Kenntnis von der Einspruchsentscheidung erlangt hätten, verkenne er, dass eine der-artige Auslegung des Rechts die Erlangung einer Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach den Vorschriften der Abgabenordnung und der Finanzgerichtsordnung für Gesellschaften in der Rechtsform einer GmbH faktisch unmöglich machen würde. Die Beurteilung der Bekanntgabe des Schriftstücks habe nach den Vorschriften der Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung zu erfolgen, weshalb primär entscheidend sei, ob den Vertretern der Klägerin das Verschulden der von ihnen eingesetzten Hilfspersonen zuzurechnen sei. Dem Beklagten sei auch darin zuzustimmen, dass es entscheidend darauf ankomme, ob bei der Auswahl, Unterweisung oder Beaufsichtigung der Hilfspersonen schuldhaft gehandelt wurde. Entgegen dem Vorbringen des Beklagten lasse die mangelnde Weiterleitung des Schriftstücks aus der Rechtsabteilung jedoch nicht den Schluss zu, dass bei der Klägerin keine ordnungsgemäße Organisation vorgelegen habe. Auch dies würde implizieren, dass die Weiterleitung eines Schriftstücks an die Rechts- oder Steuerabteilung stets eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ausschließe. Die im Schriftsatz vom 28.02.2024 erläuterte Auswahl der eingesetzten Hilfspersonen zeige, dass sich die Vertreter der Klägerin auf einen ordnungsgemäßen internen Prozessablauf hätten verlassen dürfen. Die Fristversäumnis sei ihnen demzufolge nicht zuzurechnen. Soweit der Beklagte meine, die Tatsache, dass es eines externen "Hinweises" auf die erfolgte Einspruchsentscheidung bedurft habe, zeige, dass die Klägerin über keine Kontrollmechanismen verfüge, die Fehler bei der Einhaltung von Fristen aufzudecken in der Lage seien, treffe auch dies nicht zu. Vielmehr habe die Klägerin gerade einen doppelten Kontrollmechanismus zur Überwachung der Fristen implementiert, zum einen durch die Steuerabteilung und zum anderen durch den ehemaligen Steuerabteilungsleiter Person 9, der nunmehr als freier Mitarbeiter beschäftigt werde. Der notwendige Kontrollmechanismus in Bezug auf die Überwachung von Fristen im Sinne von § 110 AO und § 56 FGO beinhalte nicht die Überwachung und Kontrolle sämtlichen Schriftverkehrs (der Angestellten). Entgegen der Auffassung des Beklagten zeige die umgehende und fristgerechte Reaktion der Klägerin auf die Mitteilung des Finanzamtes vielmehr, dass grundsätzlich funktionierende Abläufe im Unternehmen vorhanden seien.

Mit Schriftsatz vom 05.09.2025 behauptet die Klägerin durch Beifügung von Anlagen (siehe im Einzelnen Bl. 332 ff. FG-Akten) zudem, dass Person 12 unter Verwendung ihrer E-Mail-Adresse "Email-Adresse 3" in der Übersendungs-E-Mail an Person 6 mit dem Betreff "Klägerin – …" unter Beifügung der Einspruchsentscheidung als Datei "Dateiname" folgendes geschrieben habe:

"Hi Person 6,

In the objection matter Klägerin against the assessment for 2015 concerning corporation tax, solidarity surcharge, as at 31.12.2015 in the version of the amended decision dated 11.01.2023, the court has rejected the objections. Please find the document in this regard attached.

Best,

Person 12 …"

In der mündlichen Verhandlung hat der wegen eines zehnmonatigen Jurastudiums in England mit der englischen (Fach-) Sprache gut vertraute Berichterstatter dies für die anwesenden Prozessbeteiligten und das Gericht wie folgt übersetzt:

"Hallo Person 6,

im Fall der Einspruchssache Klägerin gegen die Veranlagung für 2015 betreffend die Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlags zum 31.12.2015 in der Fassung der geänderten Entscheidung vom 11.01.20023 hat das Gericht den Einspruch zurückgewiesen. Bitte beachten Sie das beigefügte Dokument

Viele Grüße, Person 12 …"

Aus der Kopie der Übersendungs-E-Mail an Person 6 - so die Klägerin - könne die Tatsache entnommen werden, dass die Einspruchsentscheidung ausschließlich an Person 6 und nicht entsprechend den "Routing Instructions" direkt an die Steuerabteilung weitergeleitet wurde und dass die E-Mail nicht von dem allgemeinen Absenderaccount der Unternehmen 8 versandt wurde, sodass im Postfach von Person 6 die E-Mail auch nicht mit dem allgemeinen Absender "Unternehmen 11" oder "Unternehmensgruppe 2" gekennzeichnet gewesen sei. Ferner habe Person 14 als bei der Unternehmen 7 beschäftigte Kundenbetreuungsassistentin von "Unternehmen 11" am 20.02.2024 an Person 10 eine E-Mail geschrieben. Aus dieser am 20.02.2024 an Person 9 weitergeleiteten E-Mail (Bl. 339 ff. FG-Akten) ergebe sich, dass diese E-Mail vom allgemeinen Absender "Unternehmen 11" durch die Unternehmen 8 versandt worden sei, wie dies zwischen der Unternehmen 8 und der Klägerin üblich war. Weiterhin belege die E-Mail an Person 9 auch die Tatsache, dass zu Kontrollzwecken regelmäßig eine Weiterleitung der Post an Person 9 durch die Steuerabteilung erfolgte.

Die Klägerin trägt mit dem weiteren Schriftsatz vom 05.09.2025 zudem erneut vor, dass es auf der Grundlage des Dienstleistungsvertrags vom xx.xx.2018 zu den vereinbarten Dienstleistungen der Unternehmen 8 unter anderem gehört habe, sämtliche Korrespondenz via E-Mail an die Mitarbeiter der zuständigen Abteilungen bei Unternehmensgruppe 1 zu verteilen. Diesmal verweist die Klägerin zur Glaubhaftmachung auf die nunmehr beigefügten (nur in englischer Sprache vorgelegten) Kopien des Dienstleistungsvertrags vom xx.xx.2018 sowie von Ergänzungsvereinbarungen zwischen der Unternehmen 8 und den Unternehmensgruppe 1 einschließlich der Klägerin.

In der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin zudem vorgetragen, dass das Vertragsverhältnis zur Unternehmen 8 auf Grund der geschilderten Umstände beendet worden sei.

Die Klägerin beantragt

Wiedereinsetzung in den vorigen Stand hinsichtlich der Klagefrist

sowie in der Sache,

1. den Bescheid für 2015 über Körperschafteuer, Solidaritätszuschlag, die gesonderten Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen und der Bescheid für 2015 über den Gewerbesteuermessbetrag sowie, über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2015 und die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2015 jeweils vom 11.01.2023 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.01.2024 dahingehend zu ändern, dass bei der Berechnung des Einkommens bzw. des Gewerbeertrags für 2015 die erhaltene Kapitalrückzahlung in Höhe von umgerechnet EUR xxx.xxx.xxx,xx in vollem Umfang als steuerneutrale Kapitalrückzahlung i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG anerkannt wird, die festzusetzende Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer für 2015 entsprechend herabgesetzt und die festzustellenden Verlustvorträge zur Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer erhöht werden;

2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklärten,

3. hilfsweise, die Revision zu zulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Die beantragte Wiedereinsetzung in die versäumte Klagefrist sei nicht zu gewähren und die Klage daher wegen Nichteinhaltung der Klagefrist unzulässig. Die Einspruchsentscheidung sei der Klägerin am 08.01.2024 zugegangen. Die Verwendung von "c/o Unternehmen 7" im Anschriftenfeld habe darauf beruht, dass dem FA B im Schreiben vom xx.xx.2020 die damals neue Geschäftsanschrift zwar mitgeteilt worden sei, jedoch im … 2020 ein Schriftstück an der mitgeteilten neuen Geschäftsanschrift der Klägerin in der Straße 2 nicht habe zugestellt werden können. Die Deutsche Post habe damals mitgeteilt, dass die Klägerin nach "c/o Unternehmen 8, Adresse der Klägerin" umgezogen sei. Der Beklagte meint, an eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung könnten nach § 35 Abs. 2 S. 3 GmbHG unter ihrer im Handelsregister eingetragenen Geschäftsanschrift Willenserklärungen abgegeben und Zustellungen bewirkt werden. Mit Zugang unter der Geschäftsanschrift gelte die unwiderleglich vermutete Möglichkeit der Kenntnisnahme der gesetzlichen Vertreter. Vorliegend habe die Klägerin (vertreten durch ihre Geschäftsführer) daher am 08.01.2024 Kenntnis von der Einspruchsentscheidung erlangt. Es sei unbeachtlich, was mit der Einspruchsentscheidung nach ihrem Zugang unter der Geschäftsanschrift geschehen sei, von wem sie an wen wann und wie weitergeleitet, gelesen oder nicht gelesen und letztendlich bearbeitet oder nicht bearbeitet worden sei. All dies habe sich zu einem Zeitpunkt abgespielt, als die Klägerin und ihre Vertreter bereits Kenntnis vom Inhalt der Einspruchsentscheidung gehabt hätten. Nach der gesetzlichen Regelung werde den Vertretern jedweder Zugang an der Geschäftsanschrift mit Einwurf in den Briefkasten oder durch sonstige ordnungsgemäße Empfangsmaßnahmen sofort bewusst und bekannt. Hierzu verhalte sich die Klägerin nicht, sondern versuche durch unerhebliche Ausführungen zu einem Auswahlverschulden eine Wiedereinsetzung zu erlangen.

Zudem sei in der E-Mail vom 09.01.2024 der spätere Prokurist der Klägerin in der von ihm offenkundig beherrschten englischen Sprache darüber informiert worden, dass der Anhang (die Einspruchsentscheidung des Beklagten) Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag 2015 ("corporation tax, solidarity surcharge") betreffe und dass die Einwände der Klägerin zurückgewiesen worden seien. Es liege daher auf der Hand, dass bei eigener interner Unzuständigkeit des Person 6 eine Weiterleitung an die Steuerabteilung allein aufgrund der Übersendungs-E-Mail unproblematisch möglich und geboten gewesen wäre.

Ohnehin treffe die Klägerin ein Organisationsverschulden, welches der Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ebenfalls entgegenstehe. Die Klägerin habe die Postbearbeitung nicht ordnungsgemäß organisiert. Dies illustriere der Streitfall. Denn wenn die Weiterleitung einer Einspruchsentscheidung an die Rechtsabteilung bewirke, dass Fristen versäumt werden, könne keine ordnungsgemäße Organisation vorliegen. Das Verschulden einer Hilfsperson werde als eigenes Verschulden zugerechnet, wenn bei der Auswahl, Beaufsichtigung oder Unterweisung der Hilfsperson schuldhaft gehandelt worden sei. Ein sogenanntes "Büroversehen" begründe nur dann kein zurechenbares Organisationsverschulden, wenn es allein für die Fristversäumung ursächlich gewesen sei. Werde ein solches Büroversehen geltend gemacht, gehöre zum erforderlichen schlüssigen Vortrag die Darlegung, warum ein Organisationsverschulden auszuschließen sei. Dazu müssten die Organisationsmaßnahmen vorgetragen werden, die den konkreten Fehler als Büroversehen erkennen ließen. Erforderlich sei ein schlüssiger und substantiierter Vortrag dazu, dass alle Vorkehrungen getroffen worden seien, die nach vernünftigem Ermessen geeignet gewesen seien, die Nichtbeachtung von Fristen auszuschließen (unter Hinweis auf Bundesfinanzhof, Beschluss vom 14. Dezember 2011 – X B 50/11-, juris, Rn. 7). Könne aufgrund des Vortrags nicht ausgeschlossen werden, dass auch ein Organisationsverschulden ursächlich für die Fristversäumnis gewesen sei, könne die Wiedereinsetzung nicht gewährt werden (unter Hinweis auf Finanzgericht (FG) München, Urteil vom 10. Juli 2019 - 7 K 25/19-, juris, Rn. 26, 28). Es sei zudem schlüssig und substantiiert zu den bestehenden Kontrollmechanismen vorzutragen, die sicherstellten, dass Büroversehen bemerkt und anschließend korrigiert werden könnten (unter Hinweis auf FG München, Urteil vom 10. Juli 2019 - 7 K 25/19-, juris, Rn. 34). Hieran fehle es. Die Klägerin sei nach ihren Angaben erst durch die Mitteilung des FA B vom 20.02.2024, also erst über einen Monat nach Zugang der Einspruchsentscheidung, auf den Fehler gestoßen. Dass es dieses externen "Hinweises" auf die erfolgte Einspruchsentscheidung bedurft habe, zeige jedoch, dass die Klägerin über keine Kontrollmechanismen verfüge, die in der Lage seien, Fehler bei der Einhaltung von Fristen aufzudecken. Ohne die Mitteilung des Finanzamtes wäre das Fristversäumnis erst zu einem noch späteren Zeitpunkt aufgefallen.

Die Klage sei zudem aus den Gründen der Einspruchsentscheidung unbegründet.

Der Beklagte hat in Papierform einen Band Sonderband "2015 und Einspruchsverfahren" vorgelegt. Ferner hat er elektronisch ausschließlich elektronisch vorliegende Aktenteile und die Fallhefte der Betriebsprüfung übermittelt. Dies lagen neben den nachfolgend erwähnten Unterlagen dem erkennenden Senat zur Verhandlung, Beratung und Entscheidung vor.

Auf die Aufforderung des Gerichts, darzulegen, wie und wann die Einspruchsentscheidung zur Post gegeben worden sei und die diesbezüglichen Aktenteile zu übersenden, hat der Beklagte schriftsätzlich mitgeteilt, dass Person 13 als Sachgebietsleiter die Einspruchsentscheidung am 03.01.2024 elektronisch schlussgezeichnet und den sogenannten Zentraldruck beauftragt habe. Das Dokument sei deshalb nicht vor Ort im Finanzamt, sondern von einer zentralen Druckstraße gedruckt und zwei Arbeitstage später am 05.01.2024 mit zahlreichen anderen Sendungen dem Postdienstleister übergeben worden. Diesbezügliche Aktenteile hat der Beklagte nicht vorgelegt, aber die Vernehmung von Person 13 als Zeuge angeboten.

Die Klägerin hat mit dem Klageschriftsatz vom 28.02.2024 eine Kopie der sog. "Routing Instructions" an die Unternehmen 8 vorgelegt. Diese bestehen in Bezug auf die dort so bezeichneten "Dokumente, die an die Unternehmen 12 gerichtet sind" ("documents addressed to ‚Unternehmen 12‘") aus einer Tabelle. Dort heißt es, dass "VAT Correspondence / MWSt und other Tax Correspondence / sonstige Steuern" an die E-Mail-Anschrift von Person 10 als "Stellenbezeichnung" zu richten seien und dass für "Other German Legal Correspondence" Person 6, der dort als Stellenbezeichnung bezeichnet wird, die Kontaktperson sei. Dort ist auch seine E-Mail-Anschrift angegeben. Als "Mailing Address" (Postanschrift) ist "Unternehmen 13" mit einer Anschrift in Ort 8 angegeben. Ferner legte die Klägerin eine mit "Invoices" ("Rechnungen") überschriebene Tabelle vor, wonach Rechnungen an die Unternehmen 12 bezüglich "VAT" und "other Tax" an Person 10 und bezüglich "Legal/Corporate" an Person 6 und Person 7 zu übermitteln seien. Im Einzelnen wird zum Inhalt dieser Dokumente auf die Akten verwiesen.

Ferner hat die Klägerin mit Schriftsatz vom 05.09.2025 – jeweils in der englischen

Originalsprache – eine Kopie des Dienstleistungsvertrages vom xx.xx.2018 und Ergänzungsvereinbarungen zwischen der Unternehmen 8 und den Unternehmensgruppe 1 und zwei als "Kopie E-Mails der Einspruchsentscheidung an Person 6" und "Kopie der an Person 9 weitergeleiteten E-Mail über die Mitteilung des Finanzamts B" bezeichnete Unterlagen vorgelegt. Der Beklagte meint, die Unterlagen seien gemäß § 52 Abs. 1 FGO in Verbindung mit § 184 Satz 1 des Gerichtsverfassungsgesetzes aus formalen Gründen ungeeignet, und macht damit das Fehlen einer deutschen Übersetzung geltend.

Im Schriftsatz vom 04.06.2024 hat die Klägerin ausgeführt, dass die Angaben zur Unternehmen 8 durch den Geschäftsführer der Unternehmen 8, Person 16, Adresse der Klägerin bestätigt werden könnten. Im Übrigen hat die Klägerin weder Beweismittel bezeichnet noch eidesstaatliche Versicherung vorgelegt noch präsente Zeugen in der Sitzung am 11.09.2025 gestellt noch eine ladungsfähige Anschrift von Person 6 oder Person 10 angegeben.

Das Gericht hat mit Schreiben vom 20.08.2025 auf die Notwendigkeit der Glaubhaftmachung des Sachvortrags zur Wiedereinsetzung hingewiesen. Ferner hat es auf verschiedene Aspekte zur Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung sowie darauf hingewiesen, dass nach den in den Fallheften enthaltenen Angaben zum russischen Recht bereits die (steuer-) bilanzielle Aktivierung des Anspruchs auf die Stammkapitalrückzahlung zum 31.12.2015 (als eine der Beurteilung als Ausschüttung oder Einlagenrückgewähr vorgelagerten Frage) zweifelhaft erscheine. Zu diesen und weiteren Hinweisen des Gerichts wird auf das Schreiben vom 20.08.2025 und das Sitzungsprotokoll verwiesen.

Die Klage hat keinen Erfolg. Sie ist unzulässig, weil die Klagefrist versäumt wurde und die diesbezüglich beantragte Wiedereinsetzung in den vorigen Stand abzulehnen ist.

1. Mit Wirkung vom … ist das am 28.02.2024 ursprünglich zutreffend beklagte FA B durch einen Organisationsakt der Landesregierung (…) in dem zum gleichen Zeitpunkt neu eingerichteten Beklagten aufgegangen, der nach §§ 57 Nr. 2, 63 Abs. 1 bis 3, 65 Abs. 1 Satz 1 Merkmal 2 FGO im Wege eines gesetzlichen Beteiligtenweschsels als neuer Beklagter in den Rechtsstreit eingetreten ist (BFH vom 16.10.2002 - I R 17/01, BStBl II 2003, 631; BFH vom 03.04.2008 - IV R 54/04, BStBl II 2008, 742; BFH vom 20.08.2014 - I R 43/12, BFH/NV 2015, 306).

2. Die Klage ist unzulässig, weil die Klagefrist von einem Monat (§ 47 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO)) nicht gewahrt wurde.

a) Nach § 47 Abs. 1 FGO ist eine Anfechtungsklage innerhalb einer Frist von einem Monat nach Bekanntgabe der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf - also der Einspruchsentscheidung - zu erheben. Nach § 122 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung in der 2024 geltenden Fassung (im Folgenden: AO) galt ein schriftlicher Verwaltungsakt, der im Inland durch die Post übermittelt wird, am dritten Tag nach Aufgabe zur Post als bekannt gegeben, außer wenn er nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen ist; im Zweifel hat die Behörde den Zugang des Verwaltungsakts und den Zeitpunkt des Zugangs zu beweisen. § 122 AO und dessen 3-Tages-Regelung gelten auch für Einspruchsentscheidungen, da auch diese Verwaltungsakte sind (BT-Drs. 14/9000, S. 38; Seer in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 186. Lieferung, 7/2025, § 366 AO 1977 Rz. 22; Koenig/Cöster, 5. Aufl. 2024, AO § 366 Rn. 1, 25).

b) Nach diesen Grundsätzen lief die 1-Monatsfrist für die Erhebung der Klage mit Ablauf des 08.02.2024 ab, weil die Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung am 08.01.2024 erfolgte und an diesem Tag die Klagefrist auch zu laufen begonnen hatte.

aa) Nach den unbestrittenen Angaben des Beklagten wurde die Einspruchsentscheidung vom 03.01.2025 am 05.01.2024 (Freitag), der deshalb auch als Datums des entsprechenden Schreibens bezeichnet wurde, durch den hessischen Zentralversand dem Postdienstleister übergeben. Nach der (damaligen) 3-Tages-Regel gilt die Einspruchsentscheidung daher als am 08.01.2024 (Montag) bekanntgegeben. Diesbezügliche Zweifel bestehen nicht. Denn die Klägerin hat angegeben, dass die Einspruchsentscheidung am 08.01.2024 unter der eingetragenen Geschäftsanschrift der Klägerin und der Unternehmen 8 eingegangen ist und am 09.01.2024 an Person 6 weitergeleitet wurde. Soweit der Beklagte keine Akten für die nicht durch das FA B selbst erfolgte Aufgabe zur Post am 05.01.2024 vorgelegt hat, war dies daher entbehrlich. Denn bei einem unstreitigen Zugang an einem Montag (hier 08.01.2024) kann die Aufgabe zur Post spätestens am vorangegangenen Freitag (hier 05.01.2024) erfolgt sein, weil - wie gerichtsbekannt und vom Beklagten auch unwidersprochen in der mündlichen Verhandlung vorgetragen wurde - in der hessischen Finanzverwaltung einschließlich des Zentraldrucks der Samstag kein Arbeitstag ist.

bb) Die Klagefrist begann gemäß § 54 Abs. 1 FGO mit der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung am 08.01.2024 zu laufen. Gründe für einen späteren Anlauf der Klagefrist liegen nicht vor.

aaa) Nach § 55 Abs. 1 FGO beginnt die Frist für einen Rechtsbehelf - hier die Klage - (nur) zu laufen, wenn der Beteiligte über den Rechtsbehelf, die Behörde oder das Gericht, bei denen der Rechtsbehelf anzubringen ist, den Sitz und die einzuhaltende Frist schriftlich oder elektronisch belehrt worden ist. Dies war hier der Fall. Denn die Rechtsbehelfsbelehrung der Einspruchsentscheidung vom 03.01.2024 gibt an, dass die Klage das zulässige Rechtsmittel ist, dass die Klage bei dem Hessischen Finanzgericht anzubringen ist, dass dieses seinen Sitz unter 34117 Kassel, Königstor 35 hat und dass die Klagefrist einen Monat beträgt. Die Rechtsbehelfsbelehrung war daher ordnungsgemäß.

bbb) Auch sonst liegen keine Gründe gegen die wirksame Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung am 08.01.2024 und gegen den damit verbundenen Anlauf der Klagefrist am 08.01.2024 vor. Insbesondere wurde die Einspruchsentscheidung zulässigerweise an die im Handelsregister eingetragene Geschäftsanschrift der Klägerin adressiert. Der Zusatz "c/o Unternehmen 7" schadet vorliegend nicht.

(1) Nach § 35 Abs. 1 Satz 4 des Gesetzes über die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) können an die (gesetzlichen) Vertreter einer GmbH unter der im Handelsregister eingetragenen Geschäftsanschrift Willenserklärungen abgegeben und Schriftstücke für die Gesellschaft zugestellt werden. Ist der Vertreter abwesend, wird die Willenserklärung in dem Zeitpunkt wirksam, in dem sie ihm zugegangen ist (§ 130 der Bürgerlichen Gesetzesbuches (BGB)). Für den Zugang genügt, dass sie in seinen Machtbereich gelangt ist. Dies beinhaltet (jedenfalls) die Fiktion, dass mit Eingang unter der eingetragenen Geschäftsanschrift die Bekanntgabe innerhalb der üblichen Geschäftszeiten auch dann als erfolgt gilt, wenn dort tatsächlich kein Geschäftsführer oder (im Fall einer geschäftsführerlosen) GmbH kein Gesellschafter geschäftsansässig ist.

(2) Diese Grundsätze gelten mangels gesonderter Regelung auch für die Bekanntgabe von Verwaltungsakten durch eine Behörde an eine GmbH, wenn die GmbH keinen Verfahrensbevollmächtigten hat oder an diesen die Bekanntgabe (zulässig) nicht erfolgen soll und daher die GmbH daher sowohl Inhaltsadressatin als auch (zulässige) Bekanntgabeadressatin ist.

(3) Allerdings ist die Reichweite der Vermutung des § 35 Abs. 2 Satz 3 GmbHG umstritten. Nach der wohl überwiegenden Ansicht im Schrifttum kann der Regelung eine unwiderlegliche Vermutung, dass eine an die eingetragene Anschrift abgegebene Erklärung der Gesellschaft zugegangen ist, nicht entnommen werden. Ansonsten wäre die besondere Regelung des § 15a des Handelsgesetzbuches HGB zur öffentlichen Zustellung von Willenserklärungen an die Gesellschaft überflüssig. Denn diese Vorschrift setze das Scheitern eines auf die Erleichterung nach § 35 Abs. 2 Satz 3 gestützten Zugangs voraus (vgl. Habersack/Casper/Löbbe/Paefgen, 3. Aufl. 2020, GmbHG § 35 Rn. 154). Eine an der Anschrift vorhandene Empfangseinrichtung müsse daher eindeutig der GmbH zugeordnet werden können (Wicke, 5. Aufl. 2024, GmbHG § 35 Rn. 31). § 35 Abs. 2 Satz 3 GmbH laufe leer, wenn Personen oder Möglichkeiten, durch

die Erklärungen in den Machtbereich der Gesellschaft gelangen können, am Ort der Anschrift nicht vorhanden seien oder dort niemand anzutreffen sei, an den zugestellt werden könne (MüKoGmbHG/Stephan/Tieves, 4. Aufl. 2023, GmbHG § 35 Rn. 176). Nach der Gegenansicht, die sich auf den Wortlaut und den Sinn und Zweck der Vorschrift beruft, soll es unerheblich sein, ob die eingetragene Anschrift zutrifft bzw. dort eine Empfangsvorrichtung vorhanden ist. Ist sie es nicht, ergebe sich aus der Eintragung im Handelsregister jedenfalls ein zurechenbarer Rechtsschein, der sich auch auf das Vorhandensein einer geeigneten Empfangsvorrichtung erstrecke. Scheitere der Zugang an der eingetragenen Geschäftsanschrift, könne hilfsweise von einer "Zugangsvereitelung" ausgegangen werden (HK-GmbHG/Simon/Schulze Brandhoff/Lücke, 5. Aufl. 2024, GmbHG § 35 Rn. 46). Soweit ersichtlich liegt zu dieser Streitfrage bisher keine höchstrichterliche Rechtsprechung vor. Sie muss im Streitfall auf Grund der konkreten Umstände aber auch nicht entschieden werden.

(4) Zur Überzeugung des erkennenden Senats ist die Einspruchsentscheidung am 08.01.2024 nämlich jedenfalls an der im Handelsregister eingetragenen Anschrift Adresse der Klägerin in den tatsächlichen Machtbereich der Klägerin gelangt, so dass auch nach der überwiegenden Ansicht die Zugangsvermutung des § 35 Abs. 2 Satz 3 GmbHG eingreift. Denn die Klägerin hat weder geltend gemacht noch liegen Anhaltspunkte dafür vor, dass sie die bei Klageerhebung als Scankopie vorgelegte Einspruchsentscheidung anderweitig vom Beklagten erhalten hat. Bei der in Kopie an das Gericht übersandten Ausfertigung handelt es sich daher - was auch unstreitig ist - um einen Scan der am 05.01.2024 abgesandten Ausfertigung. Ausgehend davon ist auch unter Berücksichtigung der vorgelegten sog. Routing Instructions in Verbindung mit der mit der Klägerin bestehenden Dienstleistungsvereinbarung glaubhaft, dass am 08.01.2024 bei Beschäftigten der Unternehmen 8 die Einspruchsentscheidung vorlag und diese auf Grund der Vereinbarungen mit der Klägerin dafür Sorge zu tragen hatten, die Einspruchsentscheidung an die intern dafür zuständigen Personen weiterzuleiten. Dies genügt, um einen hinreichenden Machtbereich der Klägerin an der eingetragenen Geschäftsanschrift und Verfügungsmacht über die am 08.01.2024 dort eingegangene Einspruchsentscheidung festzustellen. Es kann daher dahinstehen, ob auch ohne vorhandenen eigenen Machtbereich der Zugang aus Rechtsgründen durch § 35 Abs. 2 Satz 3 GmbHG fingiert würde.

(5) Der Überzeugung vom Zugang im Machtbereich der Klägerin und die damit am 08.01.2025 einhergehende Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung steht auch nicht entgegen, dass der Zusatz "c/o Unternehmen 7" verwendet wurde und dass unter der Anschrift kein Empfänger mit der (Firmen-)Bezeichnung "Unternehmen 7" ansässig war. Zum einen wäre der im Adressfeld der Einspruchsentscheidung angegebene Zusatz "c/o Unternehmen 7" nicht erforderlich gewesen. Denn die Geschäftsanschrift der Klägerin war ohne diesen c/o-Zusatz eingetragen. Zum anderen hat aber diese - hinsichtlich der Firma der Unternehmen 8 nicht vollständig zutreffende Angabe - auch tatsächlich nicht zu einem Rücklauf der Einspruchsentscheidung geführt. Vielmehr ist - wie vom Beklagten konkret gewollt und von der Klägerin durch die Beauftragung der Unternehmen 8 abstrakt gewollt und vorgesehen - die Einspruchsentscheidung von der Unternehmen 8 am 08.01.2025 für die Klägerin entgegengenommen und bearbeitet worden. Dies hat die Klägerin mit den mit Schriftsatz vom 05.09.2025 vorgelegten E-Mails selbst hinreichend glaubhaft gemacht.

(6) Der Bekanntgabe an die Klägerin und dem Anlauf der Klagefrist am 08.01.2024 stand auch nicht die Notwendigkeit einer vorrangigen Bekanntgabe an einen Bevollmächtigten entgegen.

(a) Nach § 80 Absatz 5 Satz 4 in Verbindung mit § 122 Abs. 1 Satz 3 AO kann der Verwaltungsakt auch gegenüber einem Bevollmächtigten bekanntgegeben werden. Er soll dem Bevollmächtigten bekanntgegeben werden, wenn der Finanzbehörde eine schriftliche oder eine nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz elektronisch übermittelte Empfangsvollmacht vorliegt, solange dem Bevollmächtigten nicht eine Zurückweisung nach § 80 Absatz 7 AO bekanntgegeben worden ist (§ 80 Abs. 5 Satz 4 in Verbindung mit § 122 Abs. 1 Satz 4 AO). Im Regelfall bedeutet dieses "Soll" ein "Muss". Nur beim Vorliegen von Umständen, die den Fall als atypisch erscheinen lassen, darf die Behörde anders verfahren als im Gesetz vorgesehen und den atypischen Fall nach pflicht¬gemäßem Ermessen entscheiden. Liegen keine Gründe gegen die Bekanntgabe an den Bevollmächtigten und kein darauf bezogenes Ermessen vor, ist die Bekanntgabe an den Inhaltsadressaten (schwebend) unwirksam und wird der Bekanntgabemangel erst geheilt, wenn der Verwaltungsakt auch bei dem (Empfangs-) Bevollmächtigten eingegangen ist.

(b) Im vorliegenden Streitfall lag allerdings keine Empfangsvollmacht zugunsten anderer Personen vor. Dies gilt auch in Bezug auf den teils handelnden Steuerberater Person 9. Zwar hatte Person 9, der mangels Bezeichnung als Syndikus-Steuerberater in der E-Mail vom 27.05.2021 ersichtlich als Steuerberater (auch) freiberuflich tätig ist, das Einspruchsschreiben an das FA A übersandt. Jedoch wurde für diesen schon keine schriftliche oder elektronisch übermittelte Vollmacht für das Einspruchsverfahren vorgelegt. Eine Pflicht zur Übersendung an Steuerberater Peron 9 bestand daher nicht. Unabhängig davon war aber auch nach den Umständen der Einspruchseinlegung nicht auf dessen (Empfangs-) Bevollmächtigung für das Einspruchsverfahren und die Einspruchsentscheidung zu schließen. Vielmehr ist Steuerberater Person 9 erkennbar nur als Erklärungsbote für die Einspruchseinlegung aufgetreten. Dafür spricht, dass sich seiner Übersendungs-E-Mail gerade nicht entnehmen ließ, dass er namens und in Vollmacht der Klägerin Einspruch einlege. Er übersandte lediglich "anbei" das Einspruchsschreiben der durch die zwei (damaligen) Prokuristen vertretenen Klägerin und teilte mit, dass die Klägerin Aussetzung der Vollziehung beantrage. Zudem nutzte er für die Übersendung eine E-Mail-Anschrift des Unternehmensgruppe 1. Dies und die konkrete Wortwahl sprechen dafür, dass Person 9 nur die Willenserklärung der durch zwei Gesamtprokuristen ordnungsgemäß vertretene Klägerin übermittelte und diese Willenserklärung nicht etwa selbst im fremden Namen abgab. Für seine sich daraus ergebende Rolle als bloßer Erklärungsbote ohne Empfangsvollmacht spricht auch, dass nach den Änderungsbescheiden vom 11.01.2023 erneut die Klägerin - dort ausweislich der maschinen- und handschriftlichen Unterschriften nun vertreten durch einen Geschäftsführer und einen Prokuristen - selbst mit dem Briefkopf der Klägerin einschließlich Firma und Geschäftsanschrift erklärte, dass sich die Einsprüche durch die Änderungsbescheide nicht erledigt hätten und den Einspruch entsprechend der vorliegenden Klage begründeten. Da zudem weder in dem Einspruchsschreiben noch in dem Schreiben vom 02.02.2023 ausdrücklich erwähnt wird, dass Steuerberater Person 9 für das Einspruchsverfahren bevollmächtigt sein soll, musste und konnte das FA B die Erklärungen im Einspruchsverfahren nur so verstehen, dass Steuerberater Peron 9 für das Einspruchsverfahren kein Empfangsbevollmächtigter der Klägerin war.

cc) Ausgehend davon endete die am 08.01.2024 anlaufende Klagefrist von einem Monat unter Berücksichtigung der §§ 54 Abs. 2 FGO, 222 ZPO, 187 Abs. 1, 188 Abs. 2 BGB mit Ablauf des 08.02.2024 (Donnerstag). Diese Frist hat die Klägerin mit der am 28.02.2024 (Mittwoch) bei Gericht eingegangen Klageschrift um fast drei Wochen versäumt, so dass die Klage mangels Einhaltung der Klagefrist unzulässig ist.

dd) Nichts anderes gilt für den Fall, dass - abweichend von der Überzeugung des Senats - eine Aufgabe zur Post am 05.01.2024 (Freitag) nicht feststellbar wäre. Denn dann wäre der Senat von einer Aufgabe zur Post am 06.01.2025 (Samstag) überzeugt. Nur dann könnte nämlich die Einspruchsentscheidung, wovon das Gericht nach dem unstreitigen Vortrag der Beteiligten auch überzeugt ist, am 08.01.2024 postalisch in der Adresse der Klägerin eingegangen sein. Dann würde nach der 3-Tages-Regelung des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO die Bekanntgabe am 09.01.2025 (Dienstag) als erfolgt gelten. Entsprechend der vorstehenden Gründe wäre die Klagefrist folglich mit Ablauf des 09.02.2025 (Freitag) abgelaufen. Auch in diesem Fall hätte die Klägerin die Klagefrist nicht eingehalten.

ee) Klarstellend weist das Gericht darauf hin, dass andere Gründe zugunsten einer Beurteilung der Klage als unzulässig nicht vorliegen. Insbesondere hat die Klägerin mit dem Streit um die gewinnerhöhende Berücksichtigung eines Anspruchs auf Kapitalrückzahlung und um deren Besteuerung nach §§ 8b Abs. 1 und 5 KStG ein hinreichendes Klagebegehren i.S.d. § 65 Abs. 1 FGO bezeichnet. Dass hinsichtlich der Verlustvortragsbescheide zum 31.12.2015 eine Bindung an die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens bzw. des Gewerbeertrags in den wie Grundlagenbescheide zu behandelnden Körperschaft- und Gewerbesteuermessbescheiden 2015 besteht (§ 10d Abs. 2 Satz 4 des Einkommensteuergesetzes in Verbindung mit § 8 Abs. 1 KStG, § 35b Abs. 2 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes), stünde der Zulässigkeit der Klage gegen die Verlustvortragsbescheide als Folgebescheide ebenfalls nicht entgegen. Dies wäre eine Frage der Begründetheit der gegen die Verlustvortragsbescheide erhobenen Klage (vgl. BFH, Urteil vom 11. Januar 2024 – IV R 25/21, BFH/NV 2024, 679; BFH, Urteil vom 17. März 2021 – IV R 7/20 –, BFH/NV 2021, 1206).

3. Der Abweisung der Klage als unzulässig steht der Antrag der Klägerin auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht entgegen. Denn die Wiedereinsetzung in die Klagefrist ist abzulehnen, weil sich eine unverschuldete Hinderung der Klägerin an der Einhaltung der Klagefrist bei Abwägung aller Umstände unter Berücksichtigung des gesamten Prozessstoffs feststellen lässt.

a) Wiedereinsetzung ist zu gewähren, wenn jemand ohne Verschulden an der Einhaltung einer gesetzlichen Frist gehindert war (§ 56 Abs. 1 FGO). Die Geltendmachung des Rechtsinstruments der Wiedereinsetzung setzt in formeller Hinsicht voraus, dass innerhalb einer Frist von zwei Wochen (§ 56 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1 FGO) nach Wegfall des Hindernisses die versäumte Rechtshandlung nachgeholt und diejenigen Tatsachen vorgetragen (und sodann im Verfahren über den Antrag glaubhaft gemacht) werden, aus denen sich die schuldlose Verhinderung ergeben soll. Die Tatsachen, die eine Wiedereinsetzung rechtfertigen können, sind innerhalb dieser Frist vollständig, substantiiert und in sich schlüssig darzulegen (ständige Rechtsprechung, z.B. jüngst Bundesfinanzhof (BFH), Beschluss vom 22. Januar 2025 – IX B 71/24 –, juris). Lediglich die Glaubhaftmachung kann bis zur Entscheidung des Gerichts - regelmäßig bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung - nachgeholt werden. Für gerichtliche Hinweise oder gar Amtsermittlungen ist im Verfahren über die Wiedereinsetzung regelmäßig kein Raum (BFH, Beschluss vom 22. Mai 2018 – XI R 22/17 –, BFH/NV 2018, 961).

b) Jedes Verschulden - also auch einfache Fahrlässigkeit - schließt die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand aus. Verschulden meint das eigene Verschulden eines Beteiligten. Dem steht nach § 155 Satz 1 FGO in Verbindung mit § 51 Abs. 2 der Zivilprozessordnung (ZPO) zum einen das Verschulden der gesetzlichen Vertreter gleich. Zum anderen haftet ein Beteiligter auch für das Verschulden eines Bevollmächtigten (§ 155 Abs. 1 FGO in Verbindung mit § 85 Abs. 2 ZPO).

c) Bevollmächtigter ist dabei im Grundsatz auch, wer nach der internen Arbeitsteilung die Aufgabe hat, anstelle der gesetzlichen Vertreter für die Einhaltung der Klagefrist Sorge zu tragen. Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung ist allerdings ein Verschulden von sog. Hilfspersonen, die ein berufsmäßiger Bevollmächtigter in diesem Sinne oder ein Finanzamt zur Erledigung mechanischer Tätigkeiten untergeordneter Art einsetzt, dem Beteiligten nicht zuzurechnen (vgl. Brandis in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 186. Lieferung, 7/2025, § 56 FGO Rz. 11 mit Nachweisen zur Rechtsprechung). Voraussetzung hierfür ist, dass den Bevollmächtigten/Vertreter in diesem Zusammenhang (Einsatz der sog. Hilfsperson) selbst kein Organisations-, Auswahl-, Belehrungs- oder Überwachungsverschulden als "eigenes Verschulden" trifft. So hat der Bundesfinanzhof etwa entschieden, dass ein beteiligtes Finanzamt nicht für Mitarbeiter einstehen muss, die weder dessen gesetzliche Vertreter noch bevollmächtigt sind, den betreffenden Vorgang zu bearbeiten. Diese sind als Boten ohne eigene Entscheidungsbefugnis anzusehen; dementsprechend ist dem Finanzamt ein etwaiges Verschulden solcher Personen nicht als ein die Wiedereinsetzung ausschließender Umstand anzurechnen. Das Finanzamt muss bei einem "einfachen" Bearbeitungsfehler aber substantiiert darlegen und glaubhaft machen, dass diese Personen für ihre jeweiligen Aufgaben sorgfältig ausgewählt, angewiesen und überwacht worden sind. Im Fall von internen Irrläufen ist insoweit auch darzulegen, welche Organisations- und Überwachungsmaßnahmen getroffen worden sind, damit Irrläufer auf den richtigen Weg gebracht werden (siehe BFH, Beschluss vom 12.09.2005 - VII R 10/05, BStBl. II 2005, 880, BFHE 210, 227). Insoweit ist zwischen dem Einstehen für fremdes Verschulden der (mit einer nicht mechanischen Aufgabe betrauten) (Unter-) Bevollmächtigten und Beschäftigten und dem etwaigen eigenen Verschulden im Fall eines einfachen Büroversehen zu unterscheiden.

d) Für Fälle wie den hier vorliegenden, bei dem es nicht um eine Fristversäumung im Büro eines Prozessbevollmächtigten und im Finanzamt, sondern um die Versäumung einer Frist in einem gewerblichen Betrieb geht, sind die Grundsätze für die Entschuldbarkeit von Büroversehen in gut organisierten Büros von Rechtsanwälten oder Angehörigen der steuerberatenden Berufe nach der Rechtsprechung des BFH hingegen im Regelfall nicht anzuwenden. Vielmehr sieht die Rechtsprechung des BFH auf Grund der fehlenden berufsmäßigen Organisation zur Verhinderung von Fristverstößen im Grundsatz strengere Anforderungen vor (vgl. BFH, Beschluss vom 23. Februar 2011 VIII B 146/09, BFH/NV 2011, 1366). Für gewerbliche Betriebe lassen sich hieraus gleichwohl keine allgemeinen Grundsätze für die Entscheidung der Frage aufstellen, wann den Betriebsinhaber oder den Geschäftsführer des Betriebs bei Einschaltung eines Beschäftigten in eine Fristsache ein Verschulden an der Versäumung der Frist trifft. Die Entscheidung hängt jeweils von den Verhältnissen und Umständen des einzelnen Falls ab.

e) Abweichend von der Ansicht des Beklagten kann im Einzelfall aber auch unter Berücksichtigung des § 35 Abs. 1 Satz 3 GmbHG die Wiedereinsetzung zu gewähren sein. Dies gilt namentlich dann, wenn trotz unwiderleglich vermuteter Kenntnis der gesetzlichen Vertreter auf Grund weiterer konkreter Umstände des Einzelfalls nicht von einer schuldhaften Nichteinhaltung der Klagefrist auszugehen ist. So kann es auch bei einem sicher festgestellten Zugang in der Zeit zwischen Eingang und Fristende zu Ereignissen kommen, die die Versäumnis der Frist als unverschuldet erscheinen lassen. Dies wäre etwa der Fall, wenn ein funktionsfähiges IT-System unerwartet ausfällt oder wenn in einer geschäftsführerzentrierten GmbH der die Steuersache selbst bearbeitende Geschäftsführer vor Fristablauf unerwartet so schwer erkrankt, dass er weder die Klage rechtzeitig erheben noch dies an andere delegieren kann.

f) Nach diesen Grundsätzen war der Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand abzulehnen. Nach den Umständen des Einzelfalls ist nicht dargelegt und insbesondere auch nicht glaubhaft gemacht, dass die Klägerin die Klagefrist ohne ein ihr zurechenbares Verschulden versäumt hat.

aa) Es fehlt bereits an der vollständigen Glaubhaftmachung der (behaupteten) Geschehnisse, die sich zwischen der (glaubhaft gemachten) Übermittlung der Einspruchsentscheidung an das E-Mail-Postfach von Person 6 am 09.01.2024 einerseits und dem Eingang der Mitteilung des FA B vom 20.02.2024 über das Ende der Aussetzung der Vollziehung anderseits ereignet oder nicht ereignet haben.

aaa) Die (etwaigen) Wiedereinsetzungsgründe sind nach § 56 Abs. 2 FGO glaubhaft zu machen. Als Mittel der Glaubhaftung kommen gemäß § 155 Abs. 1 FGO, 294 Abs. 2 ZPO ausschließlich präsente Beweismittel in Betracht (Gräber/Stapperfend, 9. Aufl. 2019, FGO § 56 Rn. 117). Zugelassen ist auch eine eidesstaatliche Versicherung (§ 294 Abs. 1 ZPO). Die Mittel zur Glaubhaftmachung müssen nicht innerhalb der Antragsfrist des § 56 Abs. 2 Satz 1 FGO von zwei Wochen eingereicht werden, sondern können nachgereicht werden; das Gericht trifft insoweit aber keine Pflicht zur Amtsermittlung (z.B. BFH, Beschluss vom 17.06.2010 – IX B 32/10, BFH/NV BFH/NV 2010, 1655).

bbb) Ausgehend davon sind die bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung vorgelegten Beweismittel ungeeignet, die für die Prüfung des Verschuldens der Klägerin notwendigen Umstände substantiiert und vollständig glaubhaft zu machen. Für die Geschehnisse zwischen dem 09.01.2024 und dem 20.02.2025 liegen nämlich keine präsenten Beweismittel bzw. Mittel der Glaubhaftmachung vor. Für die Behauptung, dass Person 6 diese E-Mail nicht bemerkt habe, sie nicht bearbeitet habe, die E-Mail auch nicht weitergeleitet habe und dass erst die spätere E-Mail an Person 10 vom 20.02.2024 im Unternehmensgruppe 1 Anlass gegeben habe, auf die bis dahin vermeintlich übersehene Einspruchsentscheidung zu reagieren und die Klage in Betracht zu ziehen (und dann am 28.02.2024 auch zu erheben), liegt ausschließlich der einfache Sachvortrag in den Schriftsätzen der Prozessbevollmächtigten der Klägerin vor. Insoweit wären zumindest eigene Erklärungen von Person 6 und Person 10 in Form von eidesstaatlichen Versicherungen oder ihr Erscheinen als präsente Zeugen möglich und erforderlich gewesen, um etwa das vermeintlich unverschuldete Nichterkennen der E-Mail glaubhaft zu machen. Da dies nicht geschehen ist, kann sich der Sachverhalt in Wirklichkeit auch vollkommen anders dargestellt haben. So könnte etwa die Einspruchsentscheidung trotz der von der Klägerin geschilderten Übersendung der E-Mail am 09.02.2024 durch Person 12 in Wirklichkeit nicht übersehen worden, sondern aus ganz anderen Gründen unbearbeitet geblieben sein, so dass aus diesen anderen Gründen zunächst keine Klage erhoben wurde. Denkbar wäre beispielsweise, dass zunächst keine Freigabe der - mit einem erheblichen Kostenrisiko behafteten - Klageerhebung durch die Unternehmensgruppe 1 vorlag und die Geschäftsführer nur aus diesem Grund keine Klage beauftragen wollten, oder dass Person 6 die E-Mail tatsächlich weitergeleitet hatte, anschließend jedoch Person 10 als unstreitig dafür zuständige Person der Steuerabteilung die Klagefrist übersah und die Klägerin erst eine Mitteilung des FA B (wie die spätere Mitteilung vom 20.02.2024) abwartete, um das zurechenbare Handeln der Person 10 in Abrede stellen zu können. Schon in diesen beiden denkbaren Fällen hätte jeweils die eindeutig und unstreitig für die Aufgabe der Prüfung einer Reaktion auf die Einspruchsentscheidung zuständige Person (hier: ein Geschäftsführer bzw. die für Abwicklung von Steuerangelegenheiten beauftragte Tax Managerin Person 10) die Nichteinhaltung der Klagefrist als gesetzlicher Vertreter oder Bevollmächtigte zurechenbar verschuldet. Der gegen solche möglichen Szenarien sprechende einfache Sachvortrag könnte allenfalls bei Beweisnot und auch dies nur bei eidesstattlich versicherter Bestätigung durch die Geschäftsführer der Klägerin ausreichen. Es liegt jedoch keine Beweisnot vor. Denn es wären verschiedene Personen - insbesondere Person 6 und Person 10 - als präsente Zeugen oder als Verfasser aussagekräftiger eidesstaatlicher Versicherungen in Betracht gekommen. Daran fehlt es. Für die Glaubhaftigkeit der Angaben der Klägerin spricht auch nicht, dass in Fällen, in denen keine förmliche Zustellung erfolgt, Steuerpflichtige und deren Beschäftigte mitunter den Zugang der Einspruchsentscheidung bestreiten könnten, statt Wiedereinsetzung zu beantragen. Insoweit kann zwar im Fall der Beweisnot der die Feststellungslast für die Bekanntgabe tragenden Finanzbehörde in Betracht kommen, dass ein Wiedereinsetzungsantrag, der den Zugang und die Versäumnis der Klagefrist ohne weiteres einräumt, auch im Übrigen glaubhaft ist. Ein solcher Fall liegt aber nicht vor. Die Mitarbeiter der Unternehmen 8 hätten als Zeugen den Eingang am 08.01.2024 bestätigen können und müssen, so dass mangels Beweisnot des Beklagten das Gericht von der glaubhaften Bestätigung des Zugangs der Einspruchsentscheidung am 08.01.2024 nicht auf die Glaubhaftigkeit der nicht anderweitig glaubhaft gemachten Angaben der Klägerin schließen kann.

bb) Aber auch wenn der Senat den innerhalb der 2-Wochen-Frist - d.h. im Schriftsatz vom 28.02.2024 - dargelegten (nach den obigen Erwägungen nicht glaubhaft gemachten) Vortrag der Klägerin als wahr unterstellt, wäre auf ein der Klägerin zurechenbares und für die Nichteinhaltung der Klagefrist ursächliches Verschulden des Person 6 zu schließen und die Wiedereinsetzung abzulehnen.

aaa) Hierzu ist voranzustellen, dass sich ein Verschulden der Klägerin nicht bereits daraus ergeben kann, dass sie an ihrer eingetragenen Geschäftsanschrift nicht selbst bzw. durch vor Ort ansässige gesetzliche Vertreter oder eigene Beschäftigte die Geschäfte führte, sondern dort nur die für die Posteingänge zuständige Unternehmen 8 nach Art einer Poststelle mit der Vorsortierung und Verteilung der eingehenden Schriftstücke beauftragt hatte. Denn bei großen gewerblichen Einheiten ist auch ohne Zwischenschaltung eines externen (Post-)Dienstleisters regelmäßig ausgeschlossen, dass die Geschäftsführung jeden Geschäftsvorfall, jede Willenserklärung und jeden Verwaltungsakt persönlich zur Kenntnis nimmt. Insoweit begegnet es im Grundsatz keinen Bedenken, dass die "Routing Instructions" der Klägerin - auch für Steuer- und andere Rechtsangelegenheiten - nach Art einer Anweisung wie an eine interne Poststelle diejenigen sachlich verantwortlichen Personen benennt, an die eingehende Post - anstelle der ansonsten erforderlichen Vorlage an die Geschäftsführung - weitergeleitet werden soll. Durch die mit den "Routing Instructions" und den Dienstleistungsverträgen glaubhaft gemachte verbindliche Benennung sachlich leitender Angestellter im Unternehmensgruppe 1 hat die Klägerin hinreichend sichergestellt, dass diese Personen nach erfolgreicher Weiterleitung zunächst die interne eigene Zuständigkeit zu prüfen und die Sache sodann entweder selbst zu bearbeiten oder an die tatsächlich zuständige Person weiterzuleiten hatten. Nur bei einem Verständnis der Unternehmen 8 als Dienstleisterin im Rahmen einer von der Klägerin beauftragten vorläufigen Vorsortierung der Post kommt überhaupt deren Beurteilung als bloße Hilfsperson in Betracht, für deren mechanische Versehen die Klägerin nur im Falle eines Auswahl- oder Organisationsverschuldens einzustehen hat. Andernfalls (d.h. bei Annahme nicht nur rein mechanischen Hilfstätigkeiten) würde schon die Nichtübersendung eines Schriftstücks an die nach den "Routing Instructions" im Fall von Steuerangelegenheiten zuständige Steuerabteilung ein der Klägerin zurechenbares Verschulden der Firma Unternehmen 8 darstellen. Eine solche Ausgestaltung des Auftragsverhältnisses war jedoch vorliegend nicht gewollt. Die vorgelegten Vereinbarungen und Anweisungen belegen, dass eine abschließende Entscheidung über die im Unternehmensgruppe 1 zuständige Person bzw. Abteilung erst nach erfolgreicher Weiterleitung des Schriftstücks durch die Firma Unternehmen 8 getroffen werden konnte und deren Entscheidung über den (Erst-)Empfänger der Postweiterleitung daher immer nur vorläufigen Charakter hatte.

bbb) Das für die Nichteinhaltung der Klagefrist ursächliche Verschulden liegt daher bei Wahrunterstellung des Vortrags der Klägerin jedenfalls darin, dass die Klägerin nach Auffassung des erkennenden Senats dafür einstehen muss, dass Person 6 es zumindest fahrlässig unterlassen hat, die E-Mail vom 09.01.2024 zur Kenntnis zu nehmen und eine Entscheidung darüber zu treffen oder herbeizuführen, ob er selbst und sein Arbeitsbereich für die Bearbeitung zuständig ist bzw. sind oder ob die Angelegenheit an andere Beschäftigte der Klägerin oder des Unternehmensgruppe 1 - hier namentlich z.B. Person 10 als Tax Managerin - weiterzuleiten war. Für diese Kontrolle der von der Firma Unternehmen 8 zuvor lediglich vorgenommenen Vorsortierung war Person 6 gerade keine sog. Hilfsperson. Vielmehr liegt eine sachgerechte Organisation zum Umgang mit von außen an die Klägerin herangetragenen Geschäftsvorfällen, zu denen auch die Kenntnisnahme und Bewertung der Einspruchsentscheidung des FA B vom 05.01.2024 gehörte, nur vor, wenn jede sachlich leitende Person, die anstelle der Geschäftsführer einen Posteingang erhielt, die von Unternehmen 8 vorgenommene Vorsortierung auf ihre Richtigkeit überprüft. Insoweit war die Unternehmen 8 letztlich als Botin der Geschäftsführung für Arbeitsaufträge an die (Erst-)Adressaten der Eingangspost anzusehen. Die Übersendung an den (Erst-)Adressaten durch Unternehmen 8 kam nach den Organisationsunterlagen der Einzelweisung gleich, die sich aus dem Posteingang ergebende Angelegenheit zumindest vorläufig als eigene Sache zu bearbeiten. Insoweit oblag Person 6 nicht nur eine mechanische Tätigkeit, sondern er musste seinen Posteingang überwachen und darauf zeitnah reagieren, um für die Klägerin anstelle der Geschäftsführung deren Obliegenheiten - hier: die Einhaltung der Klagefrist - erfüllen zu können und zu erfüllen. Hinzu kommt ohnehin, dass Person 6 als … (also …) insoweit für sämtliche Rechtsfragen zuständig wäre. Deshalb kommt es ungeachtet der konzerninternen Einordnung von steuerrechtlichen Angelegenheiten als Steuerangelegenheiten und nicht als Rechtsangelegenheiten nicht in Betracht, ihn allein aus diesem Grund als Hilfsperson zu betrachten. Der Streitfall ist in diesem Punkt nicht anders zu beurteilen als der oben zitierte Fall der Vorlage eines Schriftstücks an den unzuständigen Sachgebietsleiter eines Finanzamts, dessen schuldhaft unterlassene Weiterleitung an den zuständigen Sachgebietsleiter zurechenbares Verschulden des Finanzamts beinhaltet. Insoweit hatte Person 6 in allen übertragenen Angelegenheiten die notwendige Sorgfalt im Auftrag der primär zuständigen Geschäftsführung walten zu lassen. Er war daher durch den Posteingang konkret der (zunächst) Bevollmächtigte im Sinne von § 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 85 Abs. 2 ZPO, für dessen Verschulden die Klägerin bei Wahrunterstellung ihres Sachvortrags einzustehen hat. Dass die E-Mail der Unternehmen 8 nicht als "dringend" gekennzeichnet war, lässt angesichts der Pflicht, den Posteingang auf alle rechtlich beachtlichen Eingänge durchzusehen, allenfalls den Vorsatz oder bewusste Fahrlässigkeit entfallen. Es genügt aber einfache Fahrlässigkeit. Auf Grund der im unteren Teil der E-Mail vom 09.01.2024 (der Terminologie des Programms Microsoft Outlook der sog. "Signatur" der E-Mail) enthaltenen Unternehmensangaben war beim gebotenen Öffnen der E-Mail auch sofort und klar erkennbar, dass es sich um eine E-Mail des Absenders Unternehmen 8 und nicht um eine private Nachricht der Person 12 handelte. Dass nach dem Vortrag der Klägerin die E-Mail im Posteingangsfach nur als E-Mail von Person 12 angezeigt wurde, schließt das Verschulden damit ebenfalls nicht aus. Dies mag gegebenenfalls zwar gegen eine taggleiche Bearbeitung durch Person 6 sprechen. Bei einem (wenn auch internen) Rechtsberater ist jedoch grundsätzlich bei allen E-Mails mit rechtlich bedeutsamen Posteingängen zu rechnen. Es wäre daher schuldhaft, E-Mails von vermeintlich unbekannten Absendern bewusst nicht zu öffnen. Bei Spamverdacht hätte Person 6 zumindest die ausgeschriebene E-Mail-Adresse auf Auffälligkeiten prüfen können. Auffälligkeiten lagen indessen nicht vor. Die Absenderzeile wies Email-Adresse 3" als Absenderaccount aus. Zudem wäre es bei Besorgnis eines gefährlichen Anhangs möglich, bei der Unternehmen 8 zurückzufragen, wenn Person 6 - wozu sich der Vortrag der Klägerin aber ohnehin nicht hinreichend vollständig verhält - Person 12 trotz ihrer Stellung als "…" noch nicht gekannt haben sollte.

ccc) Soweit aus dem Sachvortrag der Klägerin sogar zu entnehmen wäre, dass Person 6 die Aufgabe, alle Eingänge der Unternehmen 8 als (faktische) Poststelle der Klägerin zu prüfen, nicht gekannt haben sollte, hätte die Klägerin - vertreten durch die gesetzlichen Vertreter oder deren insoweit beauftragtes (anderes) Personal - es schuldhaft unterlassen, Person 6 bei Beginn seines Arbeitsverhältnisses über die Art und Weise der Posteingänge an der eingetragenen Geschäftsanschrift und seine damit zusammenhängenden Aufgaben bei Weiterleitung durch die Unternehmen 8 zu informieren.

ddd) Dass das Verschulden des Person 6 der Klägerin zurechenbar ist, ergibt sich (zusätzlich) schließlich auch aus seiner am xx.xx.2024 und somit vor Ablauf der Klagefrist erfolgten Bestellung zum Prokuristen. Wäre - entgegen der Auffassung des erkennenden Senats - die schuldhafte Nichtbeachtung der E-Mail durch Person 6 vor dem xx.xx.2024 der Klägerin noch nicht zurechenbar, so wäre diese Zurechenbarkeit jedenfalls ab der wirksamen Erteilung der (Gesamt-) Prokura gegeben. Denn ein Gesamtprokurist ist passiv in allen Angelegenheiten des Unternehmens empfangsbevollmächtigt und zusammen mit einem Geschäftsführer oder einem anderen Prokuristen handlungsfähig (§ 48 HGB). Er wäre daher schon nach der Rechtsprechung für berufsmäßige Bevollmächtigte nicht mehr als Hilfsperson anzusehen. Die dortigen Überlegungen gelten hier entsprechend. Die mit der Stellung als Gesamtprokurist verbundene Verantwortung gilt für alle konkret im Zeitpunkt der Bestellung anhängigen Aufgaben, zu denen auch die bis nach dem (als wahr unterstellen) Sachvortrag der Klägerin die von Person 6 unbearbeitete Einspruchsentscheidung gehörte. Selbst wenn Person 6 daher vor seiner Bestellung eine E-Mail einer ihm unbekannten Person 12 mangels (offengelegter) Vertretungsmacht im Außenverhältnis hätte ignorieren dürfen, so war dies ab dem xx.xx.2024 nicht mehr der Fall. Auf die erst nach Ablauf der Klagefrist erfolgte Eintragung der Prokura kommt es nicht ein, weil die Eintragung lediglich deklaratorisch ist. Die Klägerin muss insoweit ohne weiteres für jegliches Verschulden ihres Prokuristen (§ 48 HGB) ab dem xx.xx.2024 einstehen.

eee) Dem Verschulden der Klägerin steht nicht entgegen, dass das FA B nicht angekündigt hatte, über den bis dahin im Außenverhältnis zur Klägerin für längere Zeit nicht weiterarbeiteten Einspruch entscheiden und eine Einspruchsentscheidung bekanntgeben zu wollen. Denn auch eine zeitlich überraschende Entscheidung über den Einspruch bewirkt nicht, dass die Klagefrist nicht einzuhalten ist. Es war der Klägerin unbenommen, das Einspruchsbegehren in Gestalt des Klagebegehrens einer Anfechtungsklage weiterzuverfolgen. Die Klagefrist dient gerade der Möglichkeit, die Einlegung der Klage erwägen zu können. Abgesehen davon muss bis zum Ablauf der Klagefrist nur die Klage als solche erhoben werden. Die Bezeichnung des Klagebegehren und die Klagebegründung können grundsätzlich - ggf. unter Beachtung eventueller (erst im laufenden Verfahren zu setzender) Ausschlussfristen (§§ 65 Abs. 2 Satz 2, 79b FGO) - nachgereicht werden.

cc) Lediglich ergänzend weist das Gericht darauf hin, dass auch dann, wenn nicht nur der Vortrag der Klägerin im Schriftsatz vom 28.02.2024, sondern der gesamte Vortrag als rechtzeitig innerhalb der Frist § 56 Abs. 2 Satz 1 FGO dargelegt und als glaubhaft gemacht angesehen würde, dies nicht auf fehlendes Verschulden schließen ließe. Denn auch die späteren Angaben einschließlich des Inhalts der vorgelegten Unterlagen sind auf der Grundlage der obigen Erwägungen weder isoliert noch in einer Gesamtschau aller Angaben geeignet, Person 6 als bloße Hilfsperson zu beurteilen, für deren schuldhaftes Nichtöffnen und Nichtbearbeiten bzw. Nichtweiterleiten der E-Mail vom 09.02.2024 die Klägerin nicht haften würde.

4. Die Klage ist auch spruchreif. Insbesondere kommt weder eine Aussetzung des Verfahrens in Betracht noch bedarf die Sache weiterer Ermittlungen oder einer Beweiserhebung.

a) Soweit im Hinblick auf den ersichtlich noch außergerichtlich anhängigen Antrag der Klägerin auf abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen nach § 163 AO eine Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO in Betracht käme, gilt dies im Fall der unzulässigen Klage nicht. Denn bei einer unzulässigen Klage ist der Ausgang eines Grundlagenverfahrens nicht entscheidungserheblich. Vielmehr wäre nur der Beklagte außergerichtlich verpflichtet, im Fall einer etwaig positiven Billigkeitsentscheidung die hier angefochtenen Bescheide gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu ändern.

b) Ebenfalls auf Grund der Unzulässigkeit der Klage kann und muss dahinstehen, ob zur Frage der zeitlichen Zurechnung der Stammkapitalrückzahlung zum Streitjahr noch Ermittlungen zum russischen Recht erforderlich wären. Denn hierauf käme es ebenfalls nur im Rahmen der Begründetheit der Klage an, über die wegen der Unzulässigkeit der Klage nicht zu entscheiden ist.

c) Es waren auch keine Zeugen zu vernehmen.

aa) Die Vernehmung von Person 13 zur Zeichnung der Einspruchsentscheidung und Veranlassung der Aufgabe der Einspruchsentscheidung vom 05.01.2024 zur Post war entbehrlich, weil bereits auf Grund des unstreitigen Vortrags der Beteiligten und des Inhalts der vorgelegten Akten und Unterlagen der vom Beklagten behauptete Tag der Aufgabe der Einspruchsentscheidung zur Post festgestellt werden konnte.

bb) Die Vernehmung von Person 13 und von Person 15 zu den Gründen der Adressierung mit "c/o Unternehmen 7" war ebenfalls entbehrlich. Zum einen ist der erkennende Senat bereits auf Grund der unstreitigen Angaben des Beklagten und der insoweit vorgelegten Unterlagen (Bl. 355-362 FG-Akten) davon überzeugt, dass die (unstreitigen) diesbezüglichen Angaben des Beklagten im Schriftsatz vom 09.09.2025 (Bl. 352 ff. FG-Akten) zutreffen. Zum anderen kommt es darauf aber gar nicht an. Wie dargelegt genügte für den am 08.01.2024 erfolgten Zugang der Einspruchsentscheidung in den Machtbereich der Klägerin, dass die Klägerin mit der Beauftragung der Unternehmen 8 unter der von beiden unterhaltenen Geschäftsanschrift für eine Bearbeitung des Posteingangs Sorge getragen hatte und die Bearbeitung der Einspruchsentscheidung dort auch tatsächlich begann.

cc) Die Vernehmung des von der Klägerin schriftsätzlich mit Anschrift benannten und damit zumindest im vorbereitenden Verfahren als Zeugen eingeführten Geschäftsführers Person 16 war entbehrlich, weil das Gericht den Sachvortrag der Klägerin zur Unternehmen 8 und deren Einschaltung im Streitfall seiner Entscheidung als glaubhaft (gemacht) zugrunde gelegt hat. Es kann daher dahinstehen, ob die Klägerin mangels eines in der mündlichen Verhandlung gestellten Beweisantrags insoweit auf die Vernehmung verzichtet hat.

dd) Eine Vernehmung von Person 6 und Person 10 als Zeugen kam ebenfalls nicht in Betracht. Zum einen genügt - wie dargelegt - schon der (ggf. zu beweisende) Sachvortrag der Klägerin nicht, um die Zurechnung des sich (auch) aus dem Sachvortrag ergebenden Verschuldens zur Klägerin auszuschließen. Zum anderen oblag es ohnehin der Klägerin selbst, für die Glaubhaftmachung gegebenenfalls notwendige Zeugen in der mündlichen Verhandlung zu stellen. Denn (zulässige) eidesstaatliche Versicherungen waren zuvor nicht vorgelegt. Mangels entsprechender Beweisanträge und mangels Bezeichnung ladungsfähiger Anschriften hatte die Klägerin zudem auf die Vernehmung dieser Personen als Zeugen auch sinngemäß verzichtet.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

6. Gründe für die Zulassung der Revision sind nicht ersichtlich. Gegen eine grundsätzliche Bedeutung der Sache i.S.d. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO spricht, dass der Senat maßgeblich auf die tatsächlichen Umstände des Einzelfalls abzustellen hatte.