FG Hessen, Urteil vom 18.08.2026 – 4 K 1330/25

Die Beteiligten streiten darüber, ob der Beklagte die Veranlagung zur Einkommensteuer 2020 zu Recht unter Berufung darauf, dass nur ein Fall der sog. Antragsveranlagung vorgelegen habe und die Steuererklärung als Antrag zu spät eingegangen sei, abgelehnt hat und einem diesbezüglichen Billigkeitsantrag hätte stattgeben müssen. Der Kläger war im Jahr 2020 (Streitjahr) das ganze Jahr über als Arbeitnehmer bei der Unternehmen 1 angestellt und bezog daraus Arbeitslohn in Höhe von xx.xxx,xx Euro. Bei dem Lohnsteuerabzug berücksichtigte der Arbeitgeber u. a. Arbeitnehmerbeiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung in Höhe von x.xxx,xx Euro und zur sozialen Pflegeversicherung in Höhe von xxx,xx Euro. Dies entsprach den vom Arbeitslohn tatsächlich einbehaltenen Arbeitnehmeranteilen. Im Einzelnen wird zur Lohnsteuerbescheinigung auf die Akten verwiesen (nicht mit Blattzahlen versehene Seite 7 der mit Schriftsatz vom 09.10.2025 vorgelegten Aktenteile (in e2A "Steuerakte (Teil 2)")).

Die gesetzliche Krankenversicherung und die soziale Pflegeversicherung des Klägers bestand 2020 bei der Unternehmen 2 (nachfolgend "Unternehmen 2"). Von dieser erhielt der Kläger im Streitjahr eine Erstattung von Beiträgen zur Krankenversicherung in Höhe von xxx,xx Euro und zur Pflegeversicherung in Höhe von xx,xx Euro direkt ausgezahlt. Zu den insoweit elektronisch von der Unternehmen 2 an den Beklagten übermittelten Daten wird ebenfalls auf die Akten verwiesen (nicht mit Blattzahlen versehene Seite 7 der mit Schriftsatz vom 09.10.2025 vorgelegten Aktenteile (in e2A "Steuerakte (Teil 2"))).

Bei dem Beklagten ging die Einkommensteuererklärung des Klägers für 2020 am 01.01.2025 um 00:10:09 Uhr elektronisch ein. Für die Abgabe bediente sich der Kläger des Onlineanbieters Unternehmen 3. Nach seinen Angaben hatte der Kläger die Übermittlung der Einkommensteuererklärung noch vor Mitternacht des 31.12.2024 veranlasst.

Durch Freigabe- und Zahlungsprozesse sei es jedoch dazu gekommen, dass der An-bieter die Steuererklärung erst nach Mitternacht an den Beklagten übermittelte. Diesbezügliche Unterlagen legte der Kläger jedoch zunächst nicht vor.

Der Beklagte lehnte mit Verfügung vom 11.03.2025 die Veranlagung zur Einkommen-steuer mit dem Hinweis ab, dass wegen der Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit die Voraussetzungen einer Pflichtveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis 7 Einkommensteuergesetz (EStG) nicht vorlägen und der Antrag auf Veranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG nicht fristgerecht gestellt worden sei. Im Einzelnen wird zum Inhalt der Verfügung auf die Akten (nicht mit Blattzahlen versehene Seiten 5 und 6 der vorgelegten Steuerakten (in e2A "Steuerakte")) verwiesen.

Hiergegen legte der Kläger am 20.03.2025 Einspruch ein und trug zunächst vor, dass er die Steuererklärung fristgerecht am 31.12.2024 um 23:10:10 über die Unternehmen 3 eingereicht habe, was durch ein Transferticket bestätigt würde. Später teilte er mit, dass auch bei ihm die Bestätigungs-E-Mail von Unternehmen 3 erst am 01.01.2025 um 00:10 Uhr eingegangen sei. Unternehmen 3 würde die Abgabe erst nach vollständiger Zahlungsabwicklung abschließen. Die Abbuchung bei Unternehmen 4 sei am 01.01.2025 um 05:47 Uhr erfolgt, obwohl er dies noch am 31.12.2024 eingeleitet habe.

Der Beklagte wies mit Einspruchsentscheidung vom 29.07.2025 (Schreiben vom 31.07.2025) den Einspruch gegen die Verfügung über die Nichtveranlagung zur Einkommensteuer für 2020 als unbegründet zurück und begründete dies damit, dass die Steuererklärung nach § 87a Abs. 1 Satz 2 1. Halbsatz der Abgabenordnung (AO) als zugegangen gelte, sobald die für den Empfang bestimmte Einrichtung es in für den Empfänger bearbeitbarer Weise aufgezeichnet habe. Für einen früheren Eingang als 01.01.2025 00:10:09 Uhr habe der Kläger den Nachweis zu erbringen, aber nicht erbracht. Die Gründe für die Verzögerung des Eingangs seien unerheblich. Im Einzelnen wird zum Inhalt der Einspruchsentscheidung auf die Akten (nicht mit Blattzahlen versehene Seiten 10 ff. der ursprünglich vorgelegten Steuerakten (in e2A "Steuerakten")) verwiesen.

Der Billigkeitsantrag wurde in der Einspruchsentscheidung nicht erwähnt. Auch sonst hat der Beklagte nach Aktenlage vor- und außergerichtlich den Billigkeitsantrag weder erwähnt noch ausdrücklich beschieden. Der Kläger hat keinen den Billigkeitsantrag betreffenden Einspruch oder Untätigkeitseinspruch eingelegt.

Mit der am 14.08.2025 bei dem Gericht eingegangenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren, ihn zur Einkommensteuererklärung 2020 zu veranlagen, und hilfsweise das Begehren, im Wege einer Billigkeitsmaßnahme nach § 227 AO von der strikten Anwendung der Frist abzusehen, weiter. Er habe seine Einkommensteuererklärung am 31.12.2024 um ca. 23:10 Uhr vollständig erstellt und den Versand an den Beklagten ausgelöst. Er habe diese Uhrzeit auf allen Uhren (PC, Smartphone und Funkuhr) abgelesen und unmittelbar nach Absenden das Transferticket erhalten. Soweit Unternehmen 3 eine falsche Zeitzone behaupte, treffe dies nicht zu. Die von Unternehmen 5 verzeichnete Zeit um 00:10 Uhr am 01.01.2025 sei ausschließlich auf technische Verzögerungen in der internen Übermittlungskette von Unternehmen 3 in Folge der Zahlungsabwicklung und dem Serverprozess zurückzuführen, die nicht in seinem, des Klägers, Einflussbereich gelegen hätten und weder vorsehbar noch vermeidbar gewesen seien.

Der Kläger hat Unterlagen vorgelegt, nach denen Unternehmen 3 ihm mitgeteilt habe, dass der Kauf am 01.01.2025 um 00:07:52 erstmals angestoßen worden sei. Zu den vorgelegten Unterlagen wird im Einzelnen auf die Akten (Bl. 4-14 FG-Akten) verwiesen. Der Kläger meint ferner, er habe darauf vertrauen dürfen, dass eine fristgerechte Bedienung des Steuerportals am letzten Tag der Frist eine fristwahrende Übermittlung bewirke. Die hier in Rede stehende Überschreitung betrage lediglich wenige Minuten und stehe in keinem Verhältnis zu den erheblichen steuerlichen Nachteilen, die ihm aus der vollständigen Versagung der Veranlagung entstünden.

Auf den Hinweis des Berichterstatters auf eine etwaige Veranlagung gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG (Bl. 51 f. FG-Akten) trägt der Kläger vor, dass die Rückerstattung der Krankenkasse höher als 410 Euro gewesen sei und daher eine Pflichtveranlagung durchzuführen sei.

Der Kläger beantragt schriftsätzlich,

1. die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 29.07.2025 aufzuheben,

2. das Finanzamt zu verpflichten, die Einkommensteuererklärung für 2020 zu veranlagen,

3. hilfsweise, im Wege einer Billigkeitsmaßnahme nach § 227 AO von der strikten Anwendung der Frist abzusehen und die Erklärung zu berücksichtigen.

Der Beklagte beantragt schriftsätzlich,

die Klage abzuweisen.

Er hält daran fest, dass der Antrag auf Veranlagung verspätet vorgelegt worden sei. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand sei nicht zu gewähren. Die unzutreffende Annahme, dass bereits die erfolgreiche Übermittlung der Erklärungsdaten an Unternehmen 3 zur Wahrung der Antragsfrist ausreiche, stelle keinen Entschuldigungsgrund für die Fristversäumung dar. Soweit ein Steuerpflichtiger von den elektronischen Übertragungsmöglichkeiten Gebrauch mache, müsse er sich über die Anforderungen an eine wirksame elektronische Übermittlung informieren und eine automatisch hergestellte Empfangsbestätigung überprüfen. Dem Kläger sei daher zuzumuten gewesen, die Zahlungsmodalitäten mit Unternehmen 3 vor Nutzung des Programms zu prüfen. Auch müsse ihm klar gewesen sein, dass Unternehmen 3 seine Erklärung erst dann an das Finanzamt weiterleite, wenn er für die Nutzung des Programms gezahlt habe. Der Kläger habe daher die zumutbare Sorgfalt außer Acht gelassen. Soweit der Kläger einen Antrag nach § 227 AO stelle, greife diese Vorschrift für den vorliegend durch den verspäteten Antrag eingetretenen Ablauf der Festsetzungsfrist nach § 169 AO nicht ein.

Soweit der Berichterstatter die Frage einer Pflichtveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG aufwerfe, sei im Streitjahr die Veranlagungspflicht nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG in der für 2020 geltenden Fassung dann gegeben, wenn bei einem Steuerpflichtigen die Summe der beim Steuerabzug vom Arbeitslohn nach § 39b Abs. 2 Satz 5 Nr. 3 Buchst. b bis d EStG berücksichtigten Teilbeträge der Vorsorgepauschale größer als die abziehbaren Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. Nr. 3 und Nr. 3a i. V. m. Abs. 4 EStG sei. Dies gelte nicht, wenn der im Kalenderjahr insgesamt erzielte Arbeitslohn niedriger als die Summe aus dem Grundfreibetrag, dem Arbeitnehmer-Pauschbetrag und dem Sonderausgaben-Pauschbetrag sei. Gemäß § 41b Abs. 1 S. 2 Nr. 13, 15 EStG seien die Arbeitnehmerbeiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung, zur sozialen Pflegeversicherung sowie die nach § 39b Abs. 2 S.5 Nr. 3 Bst. d) EStG berücksichtigten Teilbeträge zur Vorsorgepauschale bei privat Versicherten durch den Arbeitgeber an die zuständige Finanzbehörde zu übermitteln. Der Ausweis erfolge über die Lohnsteuerbescheinigung. Damit sei auch für den Steuerpflichtigen ersichtlich, ob ein Veranlagungsgrund im Sinne des § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG vorliege. Aus der Lohnsteuerbescheinigung des Klägers für das Jahr 2020 gehe hervor, dass nicht die Mindestvorsorgepauschale, sondern die höheren, tatsächlich gezahlten Aufwendungen für die Basisabsicherung in der gesetzlichen Krankenversicherung zur Anwendung gekommen seien (laut Tz. 25 der Lohnsteuerbescheinigung AN-Anteil zur gesetzlichen KV: x.xxx,xx €, laut Tz. 26 der Lohnsteuerbescheinigung AN-Anteil zur gesetzlichen PV: xxx,xx €). Die Norm des § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG (in der Fassung für das Streitjahr) beziehe sich ausdrücklich auf den Fall, dass beim Lohnsteuerabzugsverfahren die Vorsorgepauschale (§ 39b Abs. 2 Satz 5 Nr. 3 EStG) und nicht die tatsächlichen Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG) berücksichtigt worden seien. Wenn stattdessen die tatsächlichen Beiträge (wie aus der Lohnsteuerbescheinigung ersichtlich) angesetzt würden, greife der Pflichtveranlagungstatbestand des Nr. 3 EStG daher nicht. Dies stehe auch in Übereinstimmung mit der Gesetzesbegründung (BTDrucks. 16/12254, siehe das Zitat auf Bl. 78 und 79 FG-Akten), wonach ausdrücklich nur auf die Vorsorgepauschale abgestellt werde, nicht aber auf etwaige Erstattungsbeträge zu Krankenversicherungsbeiträgen, soweit in der Lohnsteuerbescheinigung die tatsächlich gezahlten Beträge berücksichtigt worden seien. Der Pflichtveranlagungstatbestand solle danach verhindern, dass Arbeitnehmer ungerechtfertigte Steuervorteile erhalten, wenn pauschale Beiträge angesetzt wurden, denen keine tatsächlichen Aufwendungen in entsprechender Höhe gegenüberstehen. Ein darüberhinausgehender Pflichtveranlagungstatbestand -ohne dass die Vorsorgepauschale im Rahmen des Lohnsteuerabzuges berücksichtigt wurde - sei der Gesetzesbegründung nicht zu entnehmen. Erstattungen von Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen, die beim Lohnsteuerabzug nicht berücksichtigt worden seien, lösten daher nach der Rechtslage für den Veranlagungszeitraum 2020 keinen eigenen Pflichtveranlagungstatbestand aus. Kulosa (in: Schmidt, 39.-42. Aufl. 2020-2023, EStG § 46 Rn. 17) sehe zwar Beitragsrückerstattungen als typischen Anwendungsfall des § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG an, betone jedoch ebenfalls, dass dies voraussetze, dass die Vorsorgepauschale im Lohnsteuerabzugsverfahren angesetzt worden sei. Eine abweichende Auffassung, wonach jede Beitragsrückerstattung unabhängig vom Ansatz der Vorsorgepauschale die Pflichtveranlagung bewirke, werde im maßgeblichen Schrifttum und der Rechtsprechung nicht vertreten. Soweit der Kläger meine, dass die Erstattung über 410 Euro hinausgehe und daher die Anforderungen des § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG erfülle, gelte die 410-Euro-Grenze erst nach den späteren Fassungen der Vorschrift, nicht aber in der Fassung für das Streitjahr 2020. Entsprechend sei im vorliegenden Fall keine Pflichtveranlagung allein wegen der Beitragsrückerstattung durchzuführen, da im Lohnsteuerabzugsverfahren die tatsächlichen Beiträge und nicht die Vorsorgepauschale abgezogen worden seien. Die daher allenfalls durchzuführende Antragsveranlagung sei auf Grund des Fristversäumnisses nicht durchzuführen.

Im Einzelnen wird zum Vortrag der Beteiligten auf deren Schriftsätze vom 13.08.2025, vom 09.11.2025 und vom 19.12.2025 (Kläger) bzw. vom 27.08.2025, 17.11.2025 und vom 16.01.2026 verwiesen. Der Beklagte hat mit den Schriftsätzen vom 27.08.2025 und 09.10.2025 Akten übermittelt, zu deren Inhalt auf diese verwiesen wird. Ausweislich einer übermittelten Probeberechnung wäre die Einkommensteuer für das Streitjahr bei erklärungsgemäßer Veranlagung auf x.xxx Euro festzusetzen, so dass sich nach Abzug der Lohnsteuer eine Erstattung in Höhe von x.xxx Euro zuzüglich einer Erstattung des Solidaritätszuschlags in Höhe von xxx,xx Euro ergeben würde.

Die Beteiligten haben mit Schriftsätzen vom 01.07.2026 (Beklagter) und vom 07.07.2026 (Kläger) erklärt, dass sie mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden sind.

Die Klage hat Erfolg.

1. Der Senat entscheidet entsprechend der Zustimmung der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung).

2. In den Hauptanträgen ist die Klage als Verpflichtungsklage zulässig und begründet.

a) Die auf Aufhebung der Ablehnung der Veranlagung und auf Durchführung der Veranlagung bezogene Klage ist als Verpflichtungsklage, gerichtet auf Durchführung der Veranlagung, zulässig (§ 101 Satz 1 FGO). Über die Anfechtung der Einspruchsentscheidung und (konkludent) auch der Ablehnung der Veranlagung hat der Senat nicht gesondert zu entscheiden, da insoweit nur ein unselbständiges Nebenbegehren zur Verpflichtungsklage und keine eigenständige Anfechtungsklage verfolgt wird. Das Gericht ist insoweit nicht an die Antragstellung des Klägers gebunden (§ 96 Abs. 1 Satz 2, 2. Halbsatz FGO) und legt das Klagebegehren - wie mit Urteilstenor zu 1. erkannt - zweckentsprechend aus.

b) Die so verstandene Klage ist auch begründet. Denn der Kläger hat einen Anspruch darauf, von dem für ihn örtlich zuständigen Beklagten zur Einkommensteuer 2020 veranlagt zu werden. Es liegen die Voraussetzungen der Pflichtveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG in der für 2020 (Streitjahr) geltenden Fassung vor, so dass die Festsetzungsfrist bisher noch nicht abgelaufen ist und daher die Veranlagung für 2020 noch erfolgen muss und kann.

aa) Allerdings ergibt sich der Anspruch nicht bereits auf Grund des mit der Abgabe der Einkommensteuererklärung gestellten Antrags auf Veranlagung. Denn ohne Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung stünde entsprechend der Ansicht des Beklagten die Festsetzungsfrist dem Recht des Klägers auf Veranlagung und der Pflicht des Beklagten zur Veranlagung des Klägers zur Einkommensteuer 2020 entgegen, weil der Antrag auf Veranlagung zu spät eingegangen wäre.

aaa) Nach § 47 AO erlischt ein (Erstattungs-) Anspruch unter anderem durch Verjährung, d.h. durch Ablauf der Festsetzungsfristen im Sinne von §§ 169 ff. AO. Die Festsetzungsfrist beträgt regelmäßig vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). Besteht keine Pflicht zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung, beginnt die Festsetzungsfrist nach § 170 Abs. 1 AO (bereits) mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist. Eine Pflicht zur Abgabe der Einkommensteuererklärung besteht bei Personen, die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezogen haben, nur unter den Voraussetzungen des § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis 7 EStG in der für 2020 geltenden Fassung (sog. Pflichtveranlagung). Liegt kein Fall der Pflichtveranlagung vor, hat nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG eine Veranlagung nur auf Antrag zu erfolgen, so dass in diesem Fall auch keine Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung besteht (sog. Antragsveranlagung). Bei der Antragsveranlagung ist die Anlaufhemmung gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO nicht anwendbar (Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 28.07.2021 – X R 35/20, BFH/NV 2022, 1 mit Nachweisen zur ständigen Rechtsprechung). Der durch Abgabe der Einkommensteuererklärung zu stellende Antrag muss daher innerhalb von vier Jahren nach Ablauf des betreffenden Veranlagungszeitraum bei der Finanzbehörde eingehen. Gemäß § 87a Abs. 1 Satz 3 AO ist ein elektronisches Dokument zugegangen, sobald die für den Empfang bestimmte Einrichtung es in einer für den Empfänger bearbeitbaren Weise aufgezeichnet hat. Empfänger ist insoweit die Finanzbehörde bzw. die ihr zuzurechnende Dienststelle. Dies gilt auch, wenn der Steuerpflichtige sich Dritter für die Übermittlung bedient.

bbb) Nach diesen Grundsätzen hätte hinsichtlich der Einkommensteuer des Klägers für 2020 die Festsetzungsfrist im Fall der Antragsveranlagung bereits mit Ablauf des Jahres 2024 (vier Jahre nach Ablauf des Streitjahres 2020) geendet. Der in der Einkommensteuererklärung 2020 enthaltene Antrag auf Veranlagung wäre insoweit verspätet - nämlich erst am 01.01.2025 um 00:10 Uhr - bei dem Beklagten eingegangen. Die Gründe für den verspäteten Eingang sind grundsätzlich unbeachtlich. Entscheidend ist, dass - wovon das Gericht überzeugt ist - der Beklagte die Steuererklärung nicht bereits im Jahr 2024 hatte abrufen können. Selbst wenn - was angesichts der Angaben von Unternehmen 3 auch zweifelhaft ist - der Kläger tatsächlich bereits am 31.12.2024 um 23:10 Uhr die Abgabe gegenüber Unternehmen 3 veranlasst haben sollte, ist jedenfalls auch nach dem Vortrag des Klägers die Bezahlung gegenüber Unternehmen 3 erst nach dem Jahreswechsel wirksam erfolgt und stand die Übermittlung durch Unternehmen 3 unter dem Vorbehalt der Zahlung. Der Beklagte muss sich auch nicht den etwaig noch am 31.12.2024 erfolgten Eingang bei Unternehmen 3 zurechnen lassen. Denn der Anbieter Unternehmen 3 wurde vom Kläger und nicht vom Beklagten beauftragt.

ccc) Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 AO in die im Fall der Antragsveranlagung versäumte Festsetzungsfrist würde vorliegend ausscheiden. Denn die Festsetzungsfrist ist keine Frist im Sinne von § 110 AO (RäUnternehmen 2e in: Klein, 19. Aufl. 2025, AO § 110 Rn. 3 mit weiteren Nachweisen).

bb) Indes ist die Festsetzungsfrist gleichwohl bisher nicht abgelaufen. Denn es liegt ein Fall der Pflichtveranlagung im Sinne von § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG in der für 2020 geltenden Fassung vor, so dass der Kläger zur Abgabe der Einkommensteuererklärung 2020 verpflichtet war und die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf des Jahres 2027 enden wird.

aaa) Ist eine Steuererklärung einzureichen, beginnt nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO die Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuererklärung eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahrs, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist. Wird daher in diesem Fall die Einkommensteuererklärung für 2020 erst im Jahr 2025 abgegeben, läuft die vierjährige Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des Jahres 2023 an und endet - sofern keine Ablaufhemmung nach § 171 AO eintritt - (erst) mit Ablauf des Jahres 2027.

bbb) Dies ist hier auch der Fall. Denn der Kläger ist nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG in der für 2020 geltenden Fassung zu veranlagen und daher nach § 25 Abs. 3 EStG zur Ab-gabe einer Einkommensteuerklärung für 2020 verpflichtet.

(1) Nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG in der für 2020 geltenden Fassung wird eine Veranlagung durchgeführt, "wenn bei einem Steuerpflichtigen die Summe der beim Steuerabzug vom Arbeitslohn nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b bis d EStG berücksichtigten Teilbeträge der Vorsorgepauschale größer ist als die abziehbaren Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in Verbindung mit Absatz 4 EStG und der im Kalenderjahr insgesamt erzielte Arbeitslohn 11.900 Euro übersteigt, oder bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 erfüllen, der im Kalenderjahr von den Ehegatten insgesamt erzielte Arbeitslohn 22.600 Euro übersteigt".

(2) Diese Voraussetzungen liegen vor.

(a) Zunächst übersteigt der 2020 vereinnahmte Arbeitslohn des unverheirateten Klägers unstreitig 11.900 Euro. Denn der Arbeitslohn betrug xx.xxx,xx Euro.

(b) Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 3a EStG sind unter anderem die Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung und zur sozialen Pflegeversicherung bei einer gesetzlichen Krankenversicherung als Vorsorgeaufwendungen abziehbar. Dies sind vorliegend die als Arbeitnehmerbeiträge entrichteten Zahlungen an die Unternehmen 2 in Höhe von x.xxx,xx Euro (Krankenversicherung) und xxx,xx Euro (Pflegeversicherung) jeweils abzüglich der von der Unternehmen 2 im Streitjahr an den Kläger gezahlten Erstattungen in Höhe von xxx,xx Euro (Krankenversicherung) und xx,xx Euro (Pflegeversicherung) und somit insgesamt x.xxx,xx Euro.

(c) Die beim Lohnsteuerabzug insoweit berücksichtigte Vorsorgepauschalen entsprachen - entgegen der Ansicht des Beklagten - der Höhe nach den an die Unternehmen 2 gezahlten Arbeitnehmerbeiträgen in Höhe von insgesamt x.xxx,xx Euro (= x.xxx,xx Euro + xxx,xx Euro) und waren daher wie von § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG vorausgesetzt größer als die (auf Grund der Erstattungen geminderten) nach § 10 EStG abziehbaren Vorsorgeaufwendungen. Dies beruht auf folgenden Überlegungen.

(aa) Nach § 39b Abs. 2 Satz 5 Nr. 3 Buchstaben b) und c) EStG in der für 2020 geltenden Fassung ist für Zwecke der Lohnsteuer der Arbeitslohn zu vermindern um

"eine Vorsorgepauschale aus den Teilbeträgen …

b) für die Krankenversicherung bei Arbeitnehmern, die in der gesetzlichen Krankenversicherung versichert sind, in den Steuerklassen I bis VI in Höhe des Betrags, der bezogen auf den Arbeitslohn unter Berücksichtigung der Beitragsbemessungsgrenze, den ermäßigten Beitragssatz (§ 243 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) und den Zusatzbeitragssatz der Krankenkasse (§ 242 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) dem Arbeitnehmeranteil eines pflichtversicherten Arbeitnehmers entspricht;

c) für die Pflegeversicherung bei Arbeitnehmern, die in der sozialen Pflegeversicherung versichert sind, in den Steuerklassen I bis VI in Höhe des Betrags, der bezogen auf den Arbeitslohn unter Berücksichtigung der Beitragsbemessungsgrenze und den bundeseinheitlichen Beitragssatz dem Arbeitnehmeranteil eines pflichtversicherten Arbeitnehmers entspricht, erhöht um den Beitragszuschlag des Arbeitnehmers nach § 55 Absatz 3 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn die Voraussetzungen dafür vorliegen".

Bei gesetzlich Versicherten entsprachen daher 2020 die aus dem Arbeitslohn unter Heranziehung des Sozialversicherungsrechts zu berechnenden Teilbeträge der Vorsorgepauschale für die Kranken- und Pflegeversicherung regelmäßig dann den tatsächlich abgeführten Arbeitnehmerbeiträgen, wenn - wie hier - auch der Arbeitgeber die Beiträge entsprechend berechnet und abgeführt hat. Ausgehend davon ist daher für 2020 bei einer Beitragsrückerstattung und ausreichend hohem Arbeitslohn die Pflichtveranlagung durchzuführen. Denn die Bagatellgrenze von 410 Euro wurde erst mit Wirkung ab 2026 in § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG eingeführt (§ 52 Abs. 36 Satz 3 EStG).

(bb) Daran ändert im Streitfall auch die Regelung zur sog. Mindestvorsorgepauschale im Sinne von § 39b Abs. 2 Satz 5 Nr. 3, 2. Halbsatz EStG nichts. Denn diese wäre für § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG nur relevant, wenn sie tatsächlich - anders als hier - als Vorsorgepauschale dem Lohnsteuerabzug zugrunde gelegt worden wäre. Zwar bestimmte § 39b Abs. 2 Satz 5 Nr. 3, 2. Halbsatz EStG in der für 2020 geltenden Fassung ergänzend, dass "mindestens. …für die Summe der Teilbeträge nach den Buchstaben b und c oder für den Teilbetrag nach Buchstabe d ein Betrag in Höhe von 12 Prozent des Arbeitslohns, höchstens 1 900 Euro in den Steuerklassen I, II, IV, V, VI und höchstens 3 000 Euro in der Steuerklasse III anzusetzen" ist. Kommt diese Mindestvorsorgepauschale von höchstens 1.900 Euro nicht zur Anwendung, weil - wie hier - die tatsächlichen Arbeitnehmerbeiträge zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung höher sind, stellen schon nach dem Wortlaut auch diese höheren tatsächlich abgeführten Arbeitnehmerbeiträge die dem Lohnsteuerabzug zugrunde zu legende "Vorsorgepauschale" im Sinne von § 39b Abs. 2 Satz 5 Nr. 3 EStG dar. Dass dies auch für § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG gilt, entspricht auch dem Sinn und Zweck der Pflichtveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG, bei bestimmten Abweichungen zwischen dem Lohnsteuerabzugsverfahren und den tatsächlichen einkommensteuerrechtlichen Besteuerungsgrundlagen die ohne Antrag auf Veranlagung eintretende Abgeltungswirkung der Lohnsteuer nicht eintreten zu lassen. Denn es wäre - in den Worten der vom Beklagten zitierten Gesetzesbegründung - gerade ein "ungerechtfertigter Steuervorteil", "wenn den im Lohnsteuerabzugsverfahren pauschal berücksichtigten Beiträgen für eine Krankenversicherung und eine gesetzliche Pflegeversicherung (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung) keine Aufwendungen in entsprechender Höhe gegenüberstehen und auch aus sonstigen Gründen keine Einkommensteuerveranlagung vorgeschrieben ist." Die Pflichtveranlagung im vorliegenden Streitfall bewirkt gerade, dass "bei der Einkommensteuerveranlagung … dann nur die tatsächlichen Versicherungsbeiträge berücksichtigt werden" (BT-DrS 16/12254, Seite 30 f.). Dem entspricht es auch, dass im Schrifttum gerade die Beitragsrückerstattung als typischer Anwendungsfall des § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG angesehen wird (Kulosa, in: Schmidt, 39.-42. Aufl. 2020-2023, EStG § 46 Rn. 17). Dass sich die Pflichtveranlagung dann wegen der verlängerten Festsetzungsfrist auch günstig für den Steuerpflichtigen auswirken kann, ist allen profiskalisch begründeten Pflichtveranlagungstatbeständen immanent. Erst die ab 2026 geltende Bagatellgrenze bewirkt, dass geringe Abweichungen (insbesondere also geringe Beitragsrückerstattungen) regelmäßig keine Pflichtveranlagung mehr auslösen.

bbb) Auf Grund der Pflichtveranlagung war der Kläger auch verpflichtet, nach § 25 Abs. 3 EStG eine Einkommensteuererklärung abzugeben, so dass - wie dargelegt - die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf des Jahres 2027 ablaufen wird und daher der Beklagten verpflichtet ist, den Kläger zu veranlagen. Daran hat der Kläger auch ein berechtigtes (Rechtsschutz-) Interesse, weil ihm auf Grundlage der Angaben in seiner Steuererklärung voraussichtlich eine Erstattung zusteht.

2. Da der Hauptantrag erfolgreich ist, ist über den Hilfsantrag, der mangels Vorverfahrens zum Billigkeitsantrag unzulässig wäre, nicht zu entscheiden.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

4. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht § 151 Abs. 3 FGO in Verbindung mit § 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

5. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen. Die streitige Rechtsfrage kann sich noch auf zahlreiche weitere offene Veranlagungen auswirken.