FG Hessen, Urteil vom 24.04.2026 – 9 K 51/26

Die Beteiligten streiten im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr 2023 über die Höhe der ausländischen quellensteuerbelasteten Kapitalerträge des Klägers und über die Anrechenbarkeit der hierauf angefallenen ausländischen Quellensteuerbeträge des Klägers.

Dem liegt folgender Sachverhalt zu Grunde.

Der Kläger erzielte im Streitjahr ausschließlich Einkünfte aus Kapitalvermögen und ist im Inland unbeschränkt steuerpflichtig.

Im Hinblick auf die Kapitalerträge, die dem Kläger in der Zeit vom 01.01.2021 bis 31.12.2023 zuflossen, hatte der Beklagte diesem unter dem 16.12.2020 eine Nichtveranlagungs-Bescheinigung gemäß § 44a Abs. 2 S. 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) erteilt. Ferner hatte der Beklagte mit Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer auf den 31.12.2022 vom 06.10.2023 einen dem Kläger verbleibenden Verlustvortrag für die Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von xx.xxx,xx € festgestellt.

Im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung für 2023 vom 30.08.2024 gab der Kläger in der Anlage KAP zunächst an, Kapitalerträge in Höhe von insgesamt x.xxx,xx € erzielt zu haben. Daneben gab er an, nicht ausgeglichene Verluste aus der Veräußerung von Aktien in Höhe von x.xxx,xx € erlitten zu haben. Den in Anspruch genommenen Sparer-Pauschbetrag auf die angefallenen Kapitalerträge bezifferte der Kläger auf insgesamt x,xx €. Ferner erklärte er anrechenbare noch nicht angerechnete ausländische Steuern in Höhe von xxx,xx €.

In dem am 23.12.2024 zur Post aufgegebenen Einkommensteuerbescheid für 2023 berechnete der Beklagte die Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen im Sinne des § 32d Abs. 1 EStG nach Verlustverrechnung in Höhe von 0,00 €, wobei er der Berechnung lediglich Kapitalerträge in Höhe von x.xxx,xx € zugrunde legte und diese mit Verlustvorträgen aus Kapitalvermögen aus den Vorjahren in Höhe von x.xxx,xx verrechnete. Hiervon ausgehend setzte der Beklagte die Einkommensteuer mit 0,00 € fest. Die ausländische Quellensteuer auf Einkünfte aus Kapitalvermögen wurde nach § 32d Abs. 5 EStG nicht angerechnet, da diese Einkünfte nach Verlustverrechnung 0,00 € betrugen und damit keine inländische Einkommensteuer auf diese Kapitalerträge festgesetzt wurde. Zugleich stellte der Beklagte den verbleibenden Verlustvortrag für die Einkünfte aus Kapitalvermögen in dem Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer auf den 31.12.2023 vom 23.12.2024 wie folgt fest:

Der verbleibende Verlustvortrag wird nach § 10d Abs. 4 EStG festgestellt für die Einkünfte aus Kapitalvermögen (ohne Veräußerung von Aktien) auf xx.xxx,xx € und für Kapitalvermögen (Veräußerung von Aktien) auf x.xxx,xx €.

Gegen diese Bescheide legte der Kläger mit Schreiben vom 22.01.2025 jeweils Einspruch ein. Mit seinen Einsprüchen begehrte der Kläger die Anrechnung der gezahlten ausländischen Quellensteuer in Höhe von xxx,xx €. Daneben begehrte er ursprünglich die Feststellung eines Verlustvortrags in Höhe von xx.xxx,xx €. In diesem Zusammenhang trug der Kläger vor, der Beklagte sei ohne erkennbaren Grund von den erklärten Kapitalerträgen in Höhe von x.xxx € abgewichen und habe fehlerhaft lediglich x.xxx,xx € angesetzt. Hierdurch sei ein geringerer Betrag mit den vorhandenen Verlustvorträgen verrechnet worden. Zudem müsse der Sparerpauschbetrag berücksichtigt werden. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens korrigierte der Kläger mit Schriftsatz vom 17.06.2025 unter Beifügung von Erträgnisaufstellungen der depotführenden Banken Unternehmen 1/Unternehmen 2 (x.xxx,xx €), Unternehmen 3 (x,xx €) sowie Unternehmen 4 (x.xxx,xx €) die erzielten Kapitalerträge auf einen Betrag in Höhe von insgesamt x.xxx,xx €. Aus der vorliegenden Erträgnisaufstellung der Unternehmen 1 geht hervor, dass für die im Ausland (in EU-Staaten und Nicht EU-Staaten) erzielten Dividenden, für welche der jeweilige ausländische Staat von seinem Besteuerungsrecht Gebrauch gemacht hat, Steuern an der Quelle einbehalten wurden. Die einbehaltene Quellensteuer betrug bis auf einen Einbehalt immer 15 % der entsprechend ausgewiesenen Bruttodividende. Lediglich bei den in China gehaltenen Wertpapieren erfolgte der Einbehalt mit 10 %. Die ausländischen Staaten haben die nach dem jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen höchstens anrechenbaren Quellensteuern einbehalten. Hinsichtlich der konkreten Beträge wird auf die vom Kläger eingereichten Erträgnisaufstellungen der depotführenden Banken (Bl. 118 ff. und 124 ff. der Einkommensteuerakte) vollumfänglich Bezug genommen. Im Inland wurde auf diese Dividenden weder bei der Bank des Klägers Kapitalertragsteuer einbehalten, noch wurde im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 2023 eine Einkommensteuer festgesetzt. Von dem Gesamtbetrag in Höhe von x.xxx,xx € sei nach Ansicht des Klägers der Sparer-Pauschbetrag in Höhe von 1.000,00 € abzuziehen und die gezahlten ausländischen Steuern in Höhe von xxx,xx € anzurechnen. Ausgehend von dem vorhandenen Verlustvortrag in Höhe von xx.xxx,xx € errechne sich ein verbleibender Verlustvortrag zum 31.12.2023 in Höhe von xx.xxx,xx €.

Die Einsprüche verwarf der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 12.12.2025 als unzulässig. Zur Begründung führte er aus, der Kläger sei durch die streitgegenständlichen Bescheide bereits nicht beschwert. Im Hinblick auf den Einkommensteuerbescheid 2023 folge dies aus dem Umstand, dass die Einkommensteuer mit 0,00 € festgesetzt worden sei. Hinsichtlich des Bescheids über die Feststellung des Verlustvortrags fehle es an einer Beschwer des Klägers, weil dieser nicht die Feststellung eines höheren Verlustvortrags, sondern vielmehr den Ansatz höherer Kapitalerträge und damit im Ergebnis eine niedriger Verlustfeststellung für 2023 begehre.

Gegen die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 12.12.2025 hat der Kläger mit Schriftsatz vom 12.01.2026 Klage erhoben.

Mit dieser verfolgt er sein Begehren, die ausländische Quellensteuer in Höhe von xxx,xx € anrechnen zu lassen, die Berücksichtigung des Sparer-Pauschbetrags i. H. v. 1.000,00 €, sowie die Feststellung eines Verlustvortrags zum 31.12.2023 in Höhe von xx.xxx,xx € weiter.

Der Kläger ist der Auffassung, dass er eine ausländische Steuer gezahlt habe, welche ausdrücklich gesetzlich anrechenbar sei. Es dürfe nicht sein, dass die Anrechnung nur deshalb entfalle, weil er insgesamt negative Kapitalerträge erzielt habe. Es könne nicht sein, dass er auf Verluste Steuern zu zahlen habe. Dies sei nicht Sinn und Zweck von § 32d Abs. 5 Satz 3 EStG. Hätte er hingegen hohe positive Kapitaleinkünfte gehabt, wäre eine Anrechnung möglich gewesen, da er sonst Einkünfte hätte doppelt versteuern müssen. Die Verlustverrechnung führe jedoch faktisch auch zu einer Besteuerung, da in den Folgejahren ein geringerer Verlust zur Verfügung stünde. Beide Konstellationen müssten gleichbehandelt werden. Anderes sei erkennbar vom Gesetzgeber nicht gewollt, logisch nicht vertretbar und mit deutschem Steuer- und höherem Recht nicht in Einklang zu bringen. Zudem habe der Beklagte bei der Berechnung der Kapitalertragsteuer zu Unrecht den Sparer-Pauschbetrag nicht berücksichtigt. Dieser entschädige ihn als Steuerzahler für die Nichtanrechenbarkeit von Werbungskosten auf Kapitalerträge. Der Beklagte habe fälschlicherweise statt der erzielten Kapitalerträge in Höhe von x.xxx,xx € einen geringeren Betrag in Höhe von x.xxx,xx € angesetzt und damit auch nur einen geringeren Betrag mit den vorhandenen Verlustvorträgen verrechnet. Schließlich sei ein Verlustfeststellungsbescheid für 2023 in korrekter Höhe von xx.xxx,xx € auszustellen.

Der Kläger beantragt sinngemäß,

1. den Einkommensteuerbescheid 2023 vom 23.12.2024 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.12.2025 dahingehend zu ändern, dass die Kapitalerträge (laut Zeile 7 Anlage KAP) i.H.v. x.xxx,xx € angesetzt werden, der Sparerpauschbetrag i.H.v. 1.000,00 € berücksichtigt wird und die ausländische Quellensteuer in Höhe von xxx,xx € angerechnet wird.

2. den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Einkommensteuer auf den 31.12.2023 vom 23.12.2024 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.12.2025 dahingehend zu ändern, dass der festgestellte Verlust von xx.xxx,xx € auf xx.xxx,xx gemindert wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Ansicht, die Klage sei bereits unzulässig nach § 40 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO), da der Kläger nicht geltend machen könne, durch die Verwaltungsakte in seinen Rechten verletzt zu sein. Dies sei bei der Anfechtung eines Einkommensteuerbescheids, in dem die Steuerschuld auf 0,00 € festgesetzt worden ist (sog. Nullbescheid), grundsätzlich nicht möglich. Der Bescheid wirke sich auch nicht nachteilig auf den festgestellten Verlustvortrag im Verlustfeststellungsbescheid 2023 aus. Denn der Festsetzung im Einkommensteuerbescheid 2023 seien keine Besteuerungsgrundlagen zugrunde gelegt worden, die zur Feststellung eines zu niedrigen verbleibenden Verlustvortrags führten. Indem der Beklagte der Festsetzung im Einkommensteuerbescheid 2023 Kapitaleinkünften des Klägers in Höhe von x.xxx,xx € zugrunde gelegt habe und nicht den vom Kläger erklärten Betrag in Höhe von x.xxx,xx € berücksichtigt habe, sei vielmehr ein höherer verbleibender Verlustvortrag zugunsten des Klägers festgestellt worden. Der Kläger begehre eine Verböserung, so dass auch hinsichtlich der Anfechtung des Verlustfeststellungsbescheides keine Beschwer gegeben sei. Im Übrigen sei die Klage auch unbegründet. Entgegen der Auffassung des Klägers habe der Beklagte zu Recht die an der Quelle einbehaltenen ausländischen Steuern in Höhe von xxx,xx € nicht auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet. Die seitens des Klägers geltend gemachten ausländischen Steuern seien nicht im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer für 2023 zu berücksichtigen, weil keine deutsche Steuer hinsichtlich der im Ausland erzielten Kapitalerträge festgesetzt worden sei, vgl. § 32d Abs. 5 S. 3 EStG. Der Beklagte habe bei der Berechnung der Einkünfte des Klägers, die nach § 32d Abs. 1 EStG besteuert werden, zutreffend den noch nicht ausgeschöpften Sparer-Pauschbetrag mit 0,00 € angesetzt. Gemäß § 20 Abs. 9 Satz 4 EStG dürfe der Sparer-Pauschbetrag nicht höher sein als die nach Maßgabe des § 20 Abs. 6 EStG verrechneten Kapitalerträge. Der Beklagte habe den seitens des Klägers mit Schriftsatz vom 17.06.2025 begehrten Korrekturen hinsichtlich der erzielten Kapitalerträge bereits im Rahmen des Einspruchsverfahrens dem Grunde und der Höhe nach zugestimmt. Da jedoch die Einkommensteuer in dem streitgegenständlichen Einkommensteuerbescheid auf 0,00 € festgesetzt worden sei und auch nach einer Berücksichtigung der korrekten Höhe der Kapitalerträge mit 0,00 € festgesetzt werden würde, komme eine Änderung des Bescheids mangels Beschwer des Klägers nicht in Betracht.

Der Rechtsstreit wurde durch Senatsbeschluss vom 23.03.2026 der Einzelrichterin zur Entscheidung übertragen.

Die Beteiligten erklärten sich – jeweils mit Schriftsatz vom 16.04.2026 (Bl. 139 und 143 der Gerichtsakte) – mit einem Verzicht auf eine mündliche Verhandlung einverstanden.

Wegen der weiteren Einzelheiten bezüglich des Sach- und Streitstandes wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze sowie die Gerichtsakte Bezug genommen. Dem Gericht lag ein Band Einkommensteuer 2023 vor. Dieser war Gegenstand der Entscheidung.

A. Die Entscheidung konnte nach §§ 5 Abs. 3 Satz 1, 6 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) durch die Einzelrichterin ergehen, da dieser der Rechtsstreit durch den Beschluss vom 23.03.2026 zur Entscheidung übertragen wurde.

B. Das Gericht entscheidet gem. § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung, weil die Beteiligten ihr Einverständnis hierzu erklärt haben.

C. Die Klage hat keinen Erfolg. Die Klage gegen den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Einkommensteuer auf den 31.12.2023 ist bereits unzulässig. Die Klage gegen den Einkommensteuerbescheid 2023 ist zwar zulässig, aber unbegründet.

I. Die Klage gegen den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Einkommensteuer auf den 31.12.2023 ist bereits unzulässig, da eine Beschwer i. S. d. § 40 Abs. 2 FGO nicht gegeben ist. Denn der Kläger begehrt die Feststellung eines niedrigeren vortragsfähigen Verlustes, als der bislang festgestellte. Dies würde sich auch nicht an anderer Stelle für den Kläger positiv auswirken, denn in den Folgejahren stünde ein geringerer verrechenbarer Verlust nach § 20 Abs. 6 EStG zur Verfügung, wodurch sich die Steuer allenfalls erhöhen könnte. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist zudem der Einkommensteuerbescheid des Verlustentstehungsjahrs anzufechten, wenn nach Ansicht des Klägers eine Besteuerungsgrundlage bislang unzutreffend berücksichtigt worden ist (sog. negative Bindungswirkung des Einkommensteuerbescheids, vgl. BFH-Urteil vom 30.06.2020, IX R 3/19, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2021, 859).

II. Die Klage gegen den Einkommensteuerbescheid 2023 ist hingegen zulässig, der Kläger kann ausnahmsweise eine Beschwer i. S. d. § 40 Abs. 2 FGO geltend machen, auch wenn es sich um eine Nullfestsetzung handelt. Eine Beschwer gem. § 40 Abs. 2 FGO kann bei einer Nullfestsetzung nach der Rechtsprechung des BFH auch anzunehmen sein, wenn der Kläger eine höhere Steuerfestsetzung begehrt, weil die niedrigere Festsetzung sich in späteren Veranlagungszeiträumen ungünstig auswirkt (vgl. BFH-Urteil vom 15.03.2012, III R 96/07, BStBl II 2012, 719). So liegt auch der Streitfall. Der Kläger kann im Streitjahr gem. § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG zwar seine gesamten positiven in- und ausländischen Kapitalerträge mit dem Verlustvortrag aus den Vorjahren verrechnen und ist nicht mit Einkommensteuer auf die Kapitalerträge belastet. Die Verlustverrechnung steht aber der Anrechnung der ausländischen Quellensteuerbeträge endgültig entgegen. Sie führt auch zum Verbrauch der im Streitjahr verrechneten Verluste. Um die Anrechnung der ausländischen Quellensteuer im Streitjahr und eine künftig höhere Verlustverrechnung in den späteren Veranlagungszeitraumen in Anspruch nehmen zu können, muss der Kläger für das Streitjahr eine höhere Steuerfestsetzung erreichen. Dies wäre nur möglich, wenn es zulässig wäre, die ausländischen Kapitalerträge, auf die die geltend gemachte ausländische Quellensteuer entfällt, aus der Verlustverrechnung nach § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG auszunehmen, so dass auf diese ausländischen Kapitalerträge eine inländische Steuer anfiele. Damit begehrt der Kläger zwar zunächst eine höhere Steuer, hierauf könnte dann aber anschließend die ausländische Quellensteuer angerechnet werden und für die Folgejahre stünde ein höherer verrechenbarer Verlust zur Verfügung. Darin liegt die Beschwer des Klägers i. S. d. § 40 Abs. 2 FGO und führt insoweit zur Zulässigkeit der Klage. Der Kläger kann den Einkommensteuerbescheid des Streitjahrs als Nullfestsetzung für die Kapitaleinkünfte auch anfechten, um die aus § 20 Abs. 6 Satz 4 i. V. m. § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG folgende negative Bindungswirkung des Einkommensteuerbescheids für die Verlustfeststellung auf den 31.12.2023 abzuwehren (s. zur Beschwer in diesen Fällen BFH-Urteile vom 09.05.2017, VIII R 40/15, BStBl II 2017, 1049; vom 03.12.2019, VIII R 8/16, BStBl II 2020, 383; vom 27.10.2020, X R 5/20, BStBl II 2021, 600).

III. Die Klage gegen den Einkommensteuerbescheid 2023 ist jedoch unbegründet. Der Einkommensteuerbescheid 2023 vom 23.12.2024 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.12.2025 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO.

1. Die ausländischen Quellensteuerbeträge des Klägers sind im Ergebnis zu Recht nicht gemäß § 32d Abs. 1 Satz 2 i. V. m. § 32d Abs. 5 EStG auf die Einkommensteuer anzurechnen, da es aufgrund der Verlustverrechnung nach § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG an einer inländischen Einkommensteuerbelastung der zugrunde liegenden einzelnen ausländischen Kapitalerträge des Klägers fehlt.

a) § 32d Abs. 5 Sätze 1 und 2 EStG geben vor, dass die Anrechnung der ausländischen Quellensteuer für den jeweiligen ausländischen Kapitalertrag auf die Höhe der Einkommensteuer begrenzt ist, die auf diesen entfällt (sog. per-item-limitation) und dass der Anrechnungsbetrag an ausländischer Steuer je Kapitalertrag 25 % der Einnahme (des jeweiligen Kapitalertrags) nicht übersteigen darf. Zudem ist die Summe der nach den Sätzen 1 und 2 insgesamt anrechenbaren ausländischen Steuerbeträge gemäß § 32d Abs. 5 Satz 3 EStG begrenzt, d.h. die Einkommensteuer auf die gesamten in- und ausländischen Kapitalerträge, die dem gesonderten Tarif gemäß § 32d Abs. 1 Satz 1 EStG unterliegen, kann durch die Anrechnung der ausländischen Steuerbeträge (§ 32d Abs. 1 Satz 2 EStG) maximal auf 0 € gemindert werden; ein Anrechnungsüberhang wird weder erstattet noch vorgetragen (vgl. BTDrucks 16/10189, S. 53; Kirchhof/ Seer, Kommentar zum EStG, § 32d Tz. 19; Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur EStG, § 32d, Tz. 81).

b) Kiner der für die Prüfung der Anrechnungsvoraussetzungen gemäß § 32d Abs. 5 Sätze 1 und 2 EStG einzeln zu betrachtenden ausländischen Kapitalerträge des Klägers unterliegt jedoch im Streitjahr nach der Verlustverrechnung gemäß § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG einer inländischen Einkommensteuerbelastung. Die Verluste sind gemäß § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG nach den gesetzlichen Regelungen zur Einkünfteermittlung zwingend bereits vor der Anrechnung ausländischer Steuern auf die Einkommensteuer nach § 32d Abs. 5 i.V.m. § 32d Abs. 1 Satz 2 EStG zu verrechnen (vgl. BFH-Urteil vom 23.11.2021, VIII R 22/18, BStBl II 2023, 68).

c) Der Kläger kann die ausländischen quellensteuerbelasteten Kapitalerträge auch nicht auf der Grundlage einer unionsrechtskonformen Auslegung des § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG von der Verlustverrechnung ausnehmen, um im Streitjahr die Anrechnung der ausländischen Quellensteuerbeträge gemäß § 32d Abs. 5 EStG und einen höheren Verlustabzug in den Folgejahren zu erreichen.

Nach der Rechtsprechung des BFH, welcher das Gericht folgt, beschränken § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG und § 32d Abs. 5 EStG nicht die Niederlassungs- und die Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 49, Art. 63 Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union - AEUV). Die den Kläger im Streitfall treffenden Rechtsfolgen sind Bestandteil einer unionsrechtlich zulässigen, parallelen Ausübung der Besteuerungsbefugnisse der jeweiligen Quellenstaaten und der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) als Wohnsitzstaat des Klägers. Die Nichtanrechenbarkeit der Quellensteuerbeträge des Klägers beruht darauf, dass nach der einheitlichen Verlustverrechnung für jeden ausländischen Kapitalertrag des Klägers keine inländische Einkommensteuerbelastung gegeben ist. Dies ist Folge unterschiedlicher Steuerbemessungsgrundlagen für den jeweiligen Kapitalertrag im Quellenstaat und in Deutschland als Wohnsitzstaat. Deutschland ist nicht verpflichtet, eine ausländische Quellensteuer anzurechnen, wenn die zugrunde liegenden Kapitalerträge nicht mit inländischer Einkommensteuer belastet sind. Eine ausländische Quellensteuer wird vom Ansässigkeitsstaat in der Regel als abgeltende Steuer erhoben. Sie ist Steuer eines anderen Fiskus. Deutschland als Wohnsitzstaat ist nicht verpflichtet, ausländische Steuern zu Lasten des eigenen Steueraufkommens zu erstatten oder einen Anrechnungsvortrag zu gewähren. Deutschland als Wohnsitzstaat des Klägers ist aufgrund der vollständigen Gleichbehandlung in- und ausländischer Kapitalerträge auf Ebene der Steuerbemessungsgrundlage und bei der Verlustverrechnung (hier: des § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG) schließlich nicht verpflichtet, durch deren besondere Ausgestaltung Vorkehrungen gegen Nachteile zu treffen, die sich für die Anrechnung ausländischer Quellensteuern aufgrund einer vorrangigen zwingenden Verlustverrechnung ergeben (vgl. BFH-Urteil vom 23.11.2021, VIII R 22/18, BStBl II 2023, 68 m. w. N.).

d) Es ist auch kein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz (GG) gegeben.

Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Er gilt für ungleiche Belastungen ebenso wie für ungleiche Begünstigungen. Dabei ist es grundsätzlich Sache des Gesetzgebers, diejenigen Sachverhalte auszuwählen, die er mit gleichen Rechtsfolgen belegt und damit als „wesentlich gleich“ qualifiziert. Diese Auswahl muss jedoch sachgerecht in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche erfolgen (vgl. z.B. Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 12.02.2003 - 2 BvL 3/00, Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts (BVerfGE) 107, 218, und vom 23.05.2006 - 1 BvR 1484/99, BVerfGE 115, 381). Je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen ergeben sich aus dem allgemeinen Gleichheitssatz unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen.

Differenzierungen bedürfen stets der Rechtfertigung durch Sachgründe, die dem Differenzierungsziel und dem Ausmaß der Ungleichbehandlung angemessen sind (ständige Rechtsprechung des BVerfG, vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 29.03.2017 - 2 BvL 6/11, BVerfGE 145, 106 und vom 19.11.2019 - 2 BvL 22/14, 2 BvL 23/14, 2 BvL 24/14, 2 BvL 25/14, 2 BvL 26/14, 2 BvL 27/14, BVerfGE 152, 274, m. w. N.). Art. 3 Abs. 1 GG ist jedenfalls dann verletzt, wenn sich ein vernünftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder anderer sachlich einleuchtender Grund für eine gesetzliche Differenzierung oder Gleichbehandlung nicht finden lässt (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 05.10.1993 - 1 BvL 34/81, BVerfGE 89, 132, und vom 18.07.2005 - 2 BvF 2/01, BVerfGE 113, 167, Rz 126).

Im Hinblick auf die Regelungen in § 32d Abs. 5 EStG fehlt es an einer Ungleichbehandlung wesentlich gleicher Sachverhalte.

Soweit im Falle einer rechtmäßigen Verlustverrechnung für positive ausländische quellensteuerbelastete Kapitalerträge keine Einkommensteuerbelastung entsteht und die anrechenbare ausländische Quellensteuer hierdurch verfällt, im Falle eines nicht vorhandenen verrechenbaren Verlustes aus den Vorjahren auf die positiven Kapitalerträge jedoch eine Einkommensteuerbelastung gegeben ist und die anrechenbare ausländische Quellensteuer angerechnet werden kann, liegen wesentlich ungleiche Sachverhalte vor. Denn in dem ersten Fall liegt keine Doppelbesteuerung vor, die es zu vermeiden gilt, in dem zweiten Fall hingegen schon. Die ausländische Quellensteuer ist als vereinnahmte Steuer eines ausländischen Fiskus im Rahmen der Steuerfestsetzung gemäß § 32d Abs. 1 Satz 2 i. V. m. § 32d Abs. 5 EStG nur dann zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung abzuziehen, wenn die zugrunde liegenden ausländischen Kapitalerträge mit deutscher Einkommensteuer belastet sind. Ohne eine inländische Einkommensteuerbelastung der ausländischen Kapitalerträge fehlt es schon an einer Doppelbesteuerung der Kapitalerträge im Quellen- und im Wohnsitzstaat und infolgedessen an der Notwendigkeit, die ausländische Steuer im Rahmen der inländischen Steuerfestsetzung Deutschlands als Wohnsitzstaat mindernd zu berücksichtigen (vgl. BFH-Urteil a. a. o.). Insbesondere ist es auch unzutreffend – wie der Kläger meint – dass er Steuern auf Verluste zu entrichten hat. Denn er erzielte positive Einkünfte aus ausländischem Kapitalvermögen, die im ausländischen Quellenstaat der Besteuerung unterlagen und gerade keine Verluste. Lediglich auf Grund der Möglichkeit der Verrechnung mit Verlusten aus den Vorjahren ermittelt sich die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung in Deutschland mit 0,00 € und es entsteht gerade keine Einkommensteuer. Wie zuvor dargestellt, beruht die Nichtanrechenbarkeit der Quellensteuerbeträge des Klägers darauf, dass nach der einheitlichen Verlustverrechnung für jeden ausländischen Kapitalertrag des Klägers keine inländische Einkommensteuerbelastung gegeben ist. Dies ist Folge unterschiedlicher Steuerbemessungsgrundlagen für den jeweiligen Kapitalertrag im Quellenstaat und in Deutschland als Wohnsitzstaat. Ebenfalls unzutreffend ist die Ansicht des Klägers, es liege eine Doppelbesteuerung vor, da in den Folgejahren auf Grund der Verlustverrechnung in 2023 weniger Verlustverrechnungspotential vorhanden sei. Zutreffend ist zwar, dass durch die Verlustverrechnung in 2023 in den Folgejahren weniger Verluste zur Verrechnung vorhanden sind und dadurch gegebenenfalls eine höhere Steuer anfällt. Sofern jedoch in den Folgejahren eine Steuer anfallen sollte, würde diese nicht infolge der Erzielung der ausländischen Kapitalerträge des Klägers im Jahr 2023 entstehen. Der Tatbestand, an den das Gesetz die Entstehung einer Steuer in den Folgejahren knüpft, wäre vielmehr erst in den Folgejahren verwirklicht. Eine Doppelbesteuerung ist hierin nicht zu sehen, da es sich um verschiedene und zu unterschiedlichen Zeitpunkten verwirklichte Sachverhalte handelt.

2. Der Beklagte hat zutreffend den noch nicht ausgeschöpften Sparerpauschbetrag mit 0,00 € angesetzt. Gemäß § 20 Abs. 9 S. 4 EStG darf der Sparer-Pauschbetrag nicht höher sein als die nach Maßgabe des § 20 Abs. 6 EStG verrechneten Kapitalerträge. Erst auf die nach Verlustverrechnung verbleibenden positiven Einkünfte aus Kapitalvermögen ist der Sparer-Pauschbetrag nach § 20 Abs. 9 EStG anzuwenden (vgl. Lippross/​Seibel, Basiskommentar Steuerrecht, § 20 EStG, Tz. 314). Vorliegend sind nach Durchführung der Verlustverrechnung nach § 20 Abs. 6 EStG jedoch keine positiven Kapitalerträge verblieben.

3. Mithin scheidet auch der Ansatz höherer Kapitalerträge in Höhe x.xxx,xx € aus. Denn die dann wiederum durchzuführende Verlustverrechnung mit den aus den Vorjahren bestehenden Verlustvorträgen würde wiederum zu keinen positiven Kapitalerträgen führen und die Einkommensteuer auf diese Kapitalerträge wäre immer noch mit 0,00 € festzusetzen. Der festzustellende Verlust auf den 31.12.2023 würde sich jedoch vermindern, da ein höherer Betrag verrechnet werden würde. Damit käme eine derartige Änderung einer Verböserung des angefochtenen Bescheides gleich. Hierzu ist das Gericht nicht befugt, es wäre ein Verstoß gegen das Verböserungsverbot.

D. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.